Ünite 4: Stoklara İlişkin Dönemsonu İşlemleri

Giriş

Stoklar, işletmelerin varoluşlarını sürdürebilmeleri ve faaliyetlerini yerine getirebilmeleri için gerekli olan ana unsurlarıdır. Stok sayımı muhasebe dışı envanteri ifade ettiğinden dolayı muhasebe kayıtları ile gerçek durum her zaman birbirini tutmayabilir.

Stok Maliyet Akış Varsayımları

İşletmeler faaliyete her zaman stok temini ile başlarlar. Faaliyete başladıkları anda mevcut olan stoklarına dönem başı stokları denilmektedir. Yıl boyunca üreterek ya da satın alarak elde ettiği stoklardan dönem sonunda kalmış olan, kullanamadığı stoklara da dönem sonu stokları denir. İşletmeler stokların maliyetini belirlemek zorunda olup, dönem başı ve dönem sonu bilançosunda yer alacaktır. En yaygın maliyet akış varsayımları;

• Gerçek Parti Maliyeti Yöntemi Varsayımı

• İlk Giren ilk Çıkar Maliyeti Varsayımı

• Son Giren ilk Çıkar Maliyeti Varsayımı

• Ortalama Maliyet Varsayımı

Stokların her istendiğinde maliyetinin ve fiziksel olarak hesaplanması hem zaman alıcı, hem de pahalıdır bu sebeple bu işlemlerin daha kolay olmasını sağlayan stok kartları bulunmaktadır. Stok kartları sayesinde stoklarla ilgili fiziki nitelikleri, depo giriş çıkışları vb. birçok işlemin takip edilmesi için kolaylık sağlar. Depoya giren her bir stok çeşidi için işletmeler stok kartı açıp, takip etmek zorundadır.

Dönem içinde her an stoktaki malların hem hacmini hem de maliyetini ve satışların ise hem tutarını hem de maliyetini gösterilmesine olanak sağlayan kayıtlama sistemine devamlı envanter sistemi denilmektedir. Bu sistemi uygulayan işletmeler genelde hızlı tüketici mallarını satan işletmeler tarafından kullanılmaktadır. Devamlı envanter sistemini kullanan işletmeler, gerçek maliyet, ilk giren ilk çıkar, son giren ilk çıkar veya ortalama maliyet varsayımlarından birisini tercih edebilir.

Dönem içinde sadece fiziki envanter sayımı sonucunda satılan stokların maliyetinin tespit edilebilmesine olanak sağlayan kayıtlama sistemine de aralıklı envanter sistemi denilmektedir. Bu sistemi uygulayan işletmeler genelde mal çeşidinin çok olduğu, fakat küçük hacimli ve nispeten ucuz fiyatlı birimlerden oluşmaktadır. Aralıklı envanter sistemini uygulayan işletmelerde, kayıtları için gerekli stok maliyetlerini; ilk giren ilk çıkar, son giren ilk çıkar veya ağırlıklı ortalama maliyet varsayımlarından birisini tercih ederek tespit edebilir.

Gerçek Parti Maliyeti Varsayımını, Devamlı envanter sistemini kullanan işletmeler uygulamaktadırlar. İşletmelerin sattıkları malların ve dönem sonunda ellerinde bulunan ticari mal stoku maliyetinin, söz konusu varlıkların satın alındıkları değer üzerinden belirlenmesini esas alan bir yöntemdir. Genellikle stok devir hızı düşük, pahalı ürün ticareti yapan işletmeler tarafından kullanılır.

Gerçek maliyet yöntemi, hem devamlı hem de aralıklı envanter sistemi için uygulanabilir. Ancak gerçek maliyetin özellikleri göz önünde bulundurulduğunda devamlı envanter uygulayan işletmelerin bu yöntemi uygulaması daha mantıklıdır.

Bu yöntemin kullanılmasında en öne çıkan tercih sebebi, satılan mala ilişkin gelir ile maliyeti kolaylıkla eşleştirme ve karşılaştırma yapılabilmesidir.

İlk Giren İlk Çıkar Maliyet Varsayımı (İGİÇ), hem Devamlı hem de Aralıklı Envanter Sistemini kullanan işletmeler tarafından kullanılabilir. Bu varsayım sadece satılan malların ve dönem sonu ticari mal stokunun maliyetinin hesaplanabilmesi için kabul edilir. Malların fiziki hareketi ile ilgisi yoktur. İşletmenin ilk satın aldığı stoku ilk satacağı, dönem sonunda stokta kalan kalemlerin ise en son satın aldığı stoklardan oluşmasıdır. Bu varsayımı kullanabilmesi için işletmelerin envanterini tamamlaması gerekmektedir.

İGİÇ varsayımında satılan malların maliyetinin işletmenin ilk satın aldığı malları kapsadığı ve dönem sonunda depoda kullanmalarının maliyetinin ise en son satın alınan mallardan oluştuğu varsayılmaktadır. Bu varsayımın devamlı envanter sistemine göre uygulanma farklılığı ise, sadece tarihsel olarak detaylı bir takibin gerçekleştirilememesidir.

Son Giren İlk Çıkar Maliyet Varsayımı (SGİÇ), İGİÇ gibi hem Devamlı hem de Aralıklı Envanter Sistemini kullanan işlemeler tarafından kullanılabilir. Bu yöntemde stoklara son alınan stoktan çıkış yapmaya başlanır. SGİÇ varsayımı ile en son depoya cari fiyatlarla giren stokun ilk önce depodan çıkarılması nedeniyle, bu varsayım brüt kârı en iyi ölçen varsayım olarak kabul edilir.

Bununla birlikte, satın alınan stokların maliyet değerinde değişmeler aynı veya yakın kaldığı sürece, dönemsonu stoklarının değeri bilânçoda doğruyu yansıtmayacaktır. SGİÇ, genellikle fiziksel mal akışı uyumlu bir şekilde takip edilemez.

SGİÇ varsayımı, bir mal satılacağı, üretime sevk edileceği veya kullanılacağı zaman depoya en yeni girmiş stokların çıkarılması gerektiğini varsaymaktadır. Ticari mal maliyetinin altında satılması durumunda SGİÇ varsayımında işletmenin özkaynakları azalırken aynı zamanda olması gerekenden daha az vergi yükümlülüğü avantajı sağlanmaktadır.

Ortalama Maliyet Varsayımı yaklaşımı da Devamlı ve Aralıklı envanter sistemi için uygundur. İşletmenin farklı fiyattan satın aldığı mallar arasında seçim yapmaktansa, birim ve maliyet yönünden ortalamasını alıp ortalama maliyet yaratmayı hedefler. Bu yöntem stoklarla ilgili işlemlerini devamlı envanter yöntemine göre muhasebeleştiren bir işletme tarafından kullanılması durumunda hareketli ortalama maliyet adını alır.

$Ortamala Birim Maliyeti=\frac{Satışa Hazır Stok Maliyeti}{Satışa Hazır Stok Miktarı}$

Stokların Envanter (Dönemsonu) İşlemleri

Her ticari işletmenin temel amacı almış olduğu stokları karlı bir şekilde satmaktır.

Stok sayımı, maliyeti yüksek ve zaman kaybı çok olan bir işlemdir. Fiziki sayımların düzenli ve yanlış olmaması için insan gücüne, donanıma, yazılıma, koordinasyona ve özellikle zaman planlamasının doğru bir şekilde yapılmasına ihtiyaç vardır.

Stokların fiziki olarak sayılması stoklarla alakalı doğru muhasebe bilgileri edinilmesi ve bunların takip edilmesi açısından son derece önemli bir işlemdir.

Bu önemli işlemi yaparken işletmenin aşağıdaki hususlara dikkat etmesi gerekmektedir:

• İşletmenin satışlarına engel olmamalı,

• Konusunda uzman bir ekip tarafından süratli bir şekilde yapılmalı,

• İşletme yöneticilerinin ve yetkililerinin gözetiminde gerçekleştirilmeli

• İşletme üst yönetiminin sayım sonucunu etkileyecek müdahalelere meydan vermeyecek şekilde tarafsız bir sayım gerçekleştirilmelidir.

İşletmenin stok sayımına ilişkin yazılı kurallarının (prosedür) ve bir akış planının bulunması gerekmektedir. Stok sayımı sadece depolarındaki stokların sayılması anlamına gelmemektedir. Aynı zamanda satışın gerçekleştirildiği mağaza, şube, teşhir alanları, yoldaki mallar ile konsinye (emanet) malları da sayıma dahil edilmeli ve detaylı bir lokasyon planı oluşturulmalıdır.

Envanteri kolaylaştıran bazı yöntemler aşağıda sıralanmıştır.

• Perakende Yöntemi

• Standart Maliyet Yöntemi

Toplu satış yapan, stok sirkülasyonu çok fazla olan işletmelerde perakende yöntemi uygulanır. Perakende yöntemi, stokların maliyeti, stokların uygun bir brüt kar marjının düşürülmesi suretiyle bulunmaktadır.

Satın alma maliyetinin veya satış fiyatının değerleme sonuçlarına yakın değerlere sahip olması durumunda işletmeler standart maliyet yöntemini kullanmayı tercih edebilir. Stoklar standart maliyetlere dayalı olarak değerlendirildiğinde, stokların ambara girişi ve çıkışı miktarsal olarak takip edilmektedir. Böylece stok hareketlerinde tutarlar olmadığı için yöntem; kolay, masrafsız ve dönem boyunca maliyet kontrolü yapmaya olanak sağlayan bir yöntemdir.

Ticari işletmelerin temel amacı stok alıp karlı bir şekilde satmaktır. Buna ilişkin olarak da kar ve zararın en az hata ile ölçülmesi son derece önemlidir.

İşletmelerin satmak amacıyla satın aldıkları ve bilanço gününde stok olarak bulunan varlıkların maliyet değeriyle değerlenmesi gerektiğini Vergi Usul Kanunu (VUK) belirtmektedir.

Stokların değerlenmesinde değeri düşen stokların maliyet üzerinden değerlenmesine Vergi Usul Kanunu izin vermediği için, bu tür stokların değerlenmesinde emsal bedeli kullanılır. Gerçek bedeli bilinmeyen veya doğru tespit edilemeyen malın, değerleme gününde satılması halinde biçilen bedele emsal bedeli denir.

VUK emsal bedelinin uygulanma sürecinin üç aşamada olması gerektiğini belirtmektedir. Bunlar;

\1. Ortalama fiyat yöntemi

\2. Maliyet bedeli yöntemi

\3. Takdir yöntemi

Türk Ticaret Kanununda stokların değerlenmesi, Türkiye Muhasebe Standartları’nda gösterilen ölçülerin esas alınması hükme bağlanmaktadır. Bu sebeple stok kalemleri satın alındıkları tarihteki maliyet üzerinden kayda alınmaktadır.

İşin normal akış içinde tahmini satış fiyatından tahmini tamamlanma maliyeti ve satışı gerçekleştirmek için gerekli tahmini satış giderleri toplamının düşürülmesiyle elde edilen tutara net gerçekleşebilir değer denir.

Stokların satılabilir hale getirilebilmesi için katlanılan maliyete tamamlama maliyeti denir.

Bilançonun düzenlendiği tarihte sahip olunan varlığın, aynı yaştaki, aynı verimdeki benzer varlıkların veya benzer üretim ve hizmet sunabilen ya da benzer kar edebilme yeteneğine sahip olan varlıkların edinilebilmesi için katlanılacak maliyetlere eşit olan değere yenileme maliyeti denir.

Stok kaleminin net gerçekleşebilir değerini hesaplamak için;

• Stok kaleminin piyasa değeri tespit edilir.

• Varlığın satışına ilişkin tüm maliyetler toplanır.

• Net gerçekleşebilir değeri hesaplamak için piyasa değerinden satış maliyetleri çıkarılır.

Bu işlemlerden, Net Gerçekleşebilir Değer (NGD) aşağıdaki gibi formüle edilir:

NGD = Tahmini Satış Fiyatı - (Tahmini Tamamlama Maliyeti + Tahmini Satış Gideri)

Stoklar, maliyetinin altında bir değere düşmesi durumunda, tarihi maliyet ilkesinden bir sapma ile karşı karşıya kalınır. Stokların raporlama tarihinde net gerçekleşebilir değere göre düzeltilmesinden sonraki dönemlerde, işletmeler net gerçekleşebilir değeri yeniden gözden geçirmek durumundadır. Net gerçekleşebilir değerin, maliyet değerinin altına düşmesi durumunda stok değer düşüklüğü karşılığı gider olarak kayda alınmaktadır.

Her raporlama döneminde işletmenin net gerçekleşebilir değerini gözden geçirmesi gerekmektedir. Net gerçekleşebilir değere ilişkin tahminler yapılırken, ayrıca, stokların elde tutulma amacı da dikkate alınmalıdır.