Ünite 1: Dönemsonu İşlemlerinin Kapsamı

Muhasebe Sürecinde Dönemsonu/Envanter İşlemlerinin Yeri

Muhasebe de diğer tüm sistemler gibi girdileri, girdilerin işlendiği bir süreci ve çıktıları olan bir sistemdir. Muhasebe sisteminin girdisi belgelerdir. Muhasebe sisteminin süreci, bu belgelerin kaydı ve sınıflandırılması ile ilgili işlemler; çıktısı ise finansal tablolardır.

Muhasebe süreci, yeni kurulan işletmelerde kuruluş işlemlerinin tamamlanmasının ardından kuruluş bilançosu ve açılış kaydı ile başlar. Faaliyetlerine devam etmekte olan işletmelerde ise muhasebe süreci dönem başı yevmiye kayıtları ile başlar. Süreç, dönem içi mali olaylara ait belgelerin toplanması, kaydedilmesi, sınıflandırılması ve mali tabloların düzenlenmesi ile devam eder. Dönemsonu geldiğinde kayıtların özeti, genel geçici mizan şeklinde alınır, fiili doğrulamalar ve düzeltmeler yapılıp son şekil verildikten sonra kesin mizan ve mali tablolar hazırlanarak hesaplar kapatılır.

İşletmelerde muhasebe sürecinin aşamaları aşağıda maddeler halinde belirtilmektedir:

• Açılış Kayıtları

• Dönem İçi Mali İşlemlerin Kayıtları

• Ara Mizanlar

• Genel Geçici Mizan

• Envanter ve Envanter Kayıtları

• Kesin Mizan

• Finansal Tabloların Düzenlenmesi

• Kapanış Kayıtları

Bu aşamalardan açılış kayıtları; yeni kurulan işletmeler için envanter çalışması ve açılış bilançosu ile; faaliyetlerine devam eden işletmelerde ise dönem başı bilançosundan hareketle yapılan kayıtlar ile yapılmış olur. Dönem içi mali işlemlerin kayıtları; önce yevmiye defterine maddeler halinde yapılır, buradan da büyük deftere aktarılarak kayıtları tamamlanmış olur. Ara mizan işlemleri ile yevmiye defterinden büyük deftere yapılan aktarımların matematiksel doğruluğu test edilmiş olur. Bu işlemler aylık, üç aylık vb. gibi zaman aralıklarında olacak şekilde dönemsonuna kadar planlanır. Genel geçici mizan; dönemsonu yani 31 Aralık itibarı ile düzenlenen ve bütün dönemi kapsayan mizandır. İşletmenin kayıtlı durumunu gösterir. Envanter ve envanter kayıtları aşamasında; işletmenin gerçek durumu envanter listeleri aracılığı ile çıkartılır. Böylece işletmenin muhasebe kayıtlarındaki durumu ile fiili durumu karşılaştırılmış olur. Genel geçici mizanda yer alan tutarlar ile envanter çalışmaları sonucunda elde edilen tutarlar birbirinden farklı ise muhasebe kayıtlarının envanter kayıtlarına göre ayarlanması sağlanır. Bu aşamadan sonra dönemsonunda çıkarılan son mizan olan kesin mizan aşaması gelir. Kesin mizanda kalanlar işletmenin fiili durumunu gösteren tutarlardır ve bu mizandan hareketle işletmenin finansal tabloları düzenlenir. Bu tablolar; Finansal Durum Tablosu-Bilanço, Kapsamlı Gelir Tablosu, Nakit Akım Tablosu ve Özkaynaklar Değişim Tablosu gibi tablolardır. Son aşamada dönemsonu bilançosundan hareketle kapanış kayıtları yapılır. Dönemsonu bilançosunun pasifi, yevmiye kaydının borç tarafına; aktifi ise alacak tarafına kaydedilir. Bu kayıt ile büyük defter hesaplarının tamamı kapatılmış olur.

Dönemsonu/Envanter İşlemlerinin Gerekliliği

Muhasebe sürecinin çıktısı olan finansal tabloları düzenlemenin amacı, işletmenin finansal durumu, finansal performansı ve nakit akışları hakkında geniş bir kullanıcı kitlesinin ekonomik kararlar almalarına yardımcı olan bilgiyi sunabilmektir. Ayrıca bu tablolar yöneticilerin kendilerine emanet edilen kaynakları ne etkinlikte kullandıklarını da gösteren araçlardır. Gelecekte şirketin sona erdirilmesi niyeti veya zorunluluğu yok ise finansal tablolar süreklilik esasına göre düzenlenmiş sayılır. Yönetim değerlendirmelerini yaparken işletme faaliyetlerinin sürekliliğine kuşku düşürecek önemli belirsizlikler taşıyan olaylar veya koşulların farkındaysa, bu belirsizlikleri finansal tablo notlarında açıklar. Finansal tablolarda genel olarak olması gereken niteliksel özellikler aşağıda maddeler halinde sıralanmaktadır:

• İhtiyaca Uygunluk

• Gerçeğe Uygun Sunum

• Karşılaştırılabilirlik

• Doğrulanabilirlik

• Zamanında Sunum

• Anlaşılabilirlik

Finansal tabloların belirtilen bu niteliklerde hazırlanabilmesi için dönem başı açılış, dönem içi kayıtlar ve çıkarılan mizan sonrasında işletmenin kayıtlı durumunun ortaya çıkması gerekir. Dönemsonunda ortaya çıkan bu kayıtlı durum bazı nedenlerden dolayı her zaman işletmenin gerçek durumunu göstermeyebilir. Bu nedenlerden bazıları aşağıdaki gibi sıralanabilir:

• Hazır değerlerin ve menkul kıymetlerin dönemsonu değerleri ile kayıtlı değerleri arasında farklılıkların oluşması.

• Ticari alacaklarla ilgili olarak yapılan mutabakatlaşma sonucu tutarsızlıkların ortaya çıkması veya bazı alacakların şüpheli duruma düşmesi; bazılarının ise tahsil imkanının kalmaması.

• Stok hareketlerinin kayıt yöntemlerinde farklılıkların olması.

• Döneme ait gelir ve giderlerle ilgili ayarlama kayıtlarının yapılmasının gerekliliği.

• İşletmenin maddi duran varlıkları için yıpranma, aşınma, modasının geçmesi gibi nedenlerle değer kayıplarının yaşanması.

• Mali borçlarla ilgili finansman gideri veya yaşlandırma yapılması gerekliliğinin ortaya çıkması.

• Vadelendirme, senetli borçların peşin değerde raporlanması, mutabakatlaşma sonucu tutarsızlık, yabancı para cinsinden borçlarla ilgili problemler.

• Kullanılan maliyet hesaplarının ilgili gelir tablosu hesabına devredilmesi ve kapatılması, gelir tablosundan da bilanço hesaplarına geçiş kayıtlarının yapılmasının gerekliliği.

• Mali tablolarda sunulamayan açıklayıcı notlarda belirtilecek unsurlar için tespit, doğrulama ve sunuma uygun hale getirme işlemlerinin yapılmasının gerekliliği.

Yukarıda sıralanan nedenlerden dolayı muhasebe kayıtlarında görünen durum ile gerçek fiili durum arasında farklılıklar oluşmuş ise bu uyumsuz durumun envanter kayıtlarından faydalanarak dönemsonu işlemleri sürecinde giderilmesi bir zorunluluktur.

Aynı zamanda muhasebe sürecinin çıktıları olan, finansal durum tablosu, kapsamlı gelir tablosu, nakit akış tablosu, özkaynaklar değişim tablosu ve açıklayıcı notların işletmenin anlık durumunu doğru ifade edebilmesi için, dönem sonu işlemleri (envanter) bir zorunluluktur.

Dönemsonu/Envanter İşlemlerinin Kapsamı

Envanter genel olarak sayım, kontrol ve düzeltme işlemlerini yapmak suretiyle, belirli bir tarihteki alacakların, borçların ve varlıkların miktar ve değerlerinin saptanmasına yönelik işlemler bütünüdür. Dönemsonu itibariyle işletmeler varlıklarını sayarak, ölçerek, tartarak miktarlarını tespit ederler ve tespit edilen bu miktarlar Türkiye Muhasebe Standartlarında belirtilen ölçütler dikkate alınarak değerlenirler.

Envanter, düzenli bir işletme faaliyetinin akışına uygun düşen süre içinde çıkarılır. Envanter çıkarma işlemlerinde kural olarak üç yılda bir fiziksel sayım yapılması zorunludur.

İşletmelerden envanter çıkarma zamanı genel olarak her yılın son günü olarak alınır. Envanter çıkarılırken, malvarlığı mevcudu, sondaj yöntemine göre ve genel kabul gören matematiksel-istatiksel yöntemler yardımı ile çeşit, miktar ve değer olarak belirlenir. Kullanılan yöntem, Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun olmalıdır. Bu şekilde düzenlenen envanterin vardığı sonuçlar, fiziksel sayımla elde edilecek olan envanterin sonuçlarına eşit olmalıdır.

İşletmelerde dönemsonu işlemleri kapsamında yapılacak envanter işlemleri; muhasebe dışı envanter ve muhasebe içi envanter olmak üzere iki gruba ayrılır. Bunlardan muhasebe dışı envanter, işletme kayıtları dikkate alınmaksızın, bütün varlıkların tek tek sayılması, değerlemesi, alacak ve borçları ile mutabakatlarının yapılması yoluyla işletmenin anlık fiili durumunun tespit edilmesidir. Muhasebe içi envanter ise, envanter listeleri ile işletmenin kayıtlı durumunu gösteren genel geçici mizan kalanlarının karşılaştırılması, kayıtlı durum ile fiili durum arasındaki örtüşmeyen durumların düzeltilmesi, maliyet hesaplarının kapatılması ve gelir tablosu hesaplarının kapatılması gibi işlemleri kapsar.

Muhasebe dışı envanter; saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle işletmenin varlıkları ve borçlarının saptanmasıdır.

Muhasebe içi envanter; muhasebe dışı envanterin muhasebe kayıtlarında yer alan aşamasıdır.

Dönemsonunda işletmelerin envanter çalışması; işletmenin sayım işlemine hazır hale geldiği hazırlık aşaması ile sayım işlemlerinin gerçekleştirildiği sayım aşaması şeklinde iki aşamada gerçekleştirilir.

Değerleme İşlemleri ve Değerleme Ölçüleri

Değerleme işlemleri, muhasebe dışı envanterin sayımından sonraki aşamadır. Vergi Usul Kanunu, vergi matrahlarının hesaplanması ile ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespit işlemini değerleme olarak tanımlamıştır. Değerlemenin amacı, işletmenin belirli bir andaki iktisadi ve mali yönden gerçeğe en yakın durumunu ve hesap dönemi sonucunu belirlemektir. Türk Ticaret Kanunu’na göre işletmelerin finansal tablolarında yer alan varlıklar ile borçlarla ilgili olarak aşağıda sıralanan maddelerle sınırlı olmamak ve Türkiye Muhasebe Standartlarında öngörülen ilkeler de dikkate alınmak üzere şu değerleme ilkeleri geçerli kabul edilir:

• Önceki dönemin kapanış bilançosundaki değerler ile sonraki dönemin açılış bilançosundaki değerler aynı olmalıdır.

• Fiili veya hukuki duruma aykırı olmadıkça, değerlemelerde işletme faaliyetinin sürekliliğinden hareket edilmelidir.

• Bilanço kapanış gününde, varlıklar ve borçlar teker teker değerlendirilir.

• Değerlemede bilanço gününe kadar doğmuş, hatta yeni öğrenilmiş riskler de dâhil olmak üzere tüm risk ve zararlar dikkate alınır. Kazançlar bilanço günü itibariyle geçekleşmişlerse hesaba dâhil edilir.

• Faaliyet yılının gelir ve giderleri, ödeme ve tahsilat tarihlerine bakılmaksızın yılsonu finansal tablolara dâhil edilir.

Değerleme işlemleri için ölçü; Türk Ticaret Kanunu’nda Türkiye Muhasebe Standartlarında belirtilen ölçüler olarak tanımlanmıştır. Vergi Usul Kanunu’nda değerleme ölçüsü iktisadi kıymetin tür ve niteliğine göre maliyet bedeli, borsa rayici, tasarruf değeri, mukayyet değer, itibari değer, vergi değeri, rayiç bedel ve emsal bedeli ve ücreti ölçülerinden biridir. Türkiye Muhasebe Standartlarında “gerçeğe uygun değer” kavramına vurgu yapılarak, varlık ve borçların gerçeğe uygun şekilde ölçümlenmesi, değerlenmesi ve finansal tablolarda raporlanmasının, finansal tablo kullanıcılarının bilgi ihtiyacını en iyi şekilde karşılayacağı belirtilmiştir. Bu kapsamda finansal tablo unsurlarının değerlemesinde maliyet bedeli, cari maliyet (yenileme maliyeti), gerçekleşebilir değer, gerçeğe uygun değer ve kullanım değeri olmak üzere beş temel ölçüm esasına yer verilmiştir.

Maliyet bedeli = Alış bedeli + Alış gideri

Borsa rayici bir iktisadi varlığın borsada oluşan değeridir.

Tasarruf değeri peşin değer olarak da bilinir.

Mukayyet değere aynı zamanda kayıtlı değer de denilir.

İtibari değer = Nominal değer

Rayiç bedel = Cari değer

Vergi değeri, bina ve arazinin Emlak Vergisi Kanununa göre tespit edilen değeridir.

Ticari Kâr ve Mali Kâr

İşletmelerde faaliyet dönemi sonunda Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre ticari kârı (muhasebe kârı) veya zararı tespit edilir. Bu sonuç üzerinden de bağımsız denetim gerçekleştirilmektedir. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre tespit edilen kâr veya zarar ticari kâr veya zarar olarak adlandırılır. Vergi Kanunu ölçülerine göre hesaplanan kâr veya zarara ise mali kâr veya zarar denir. Vergi kanunlarında kâr, vergilendirme açısından ele alınırken, Türk Ticaret Kanunu’nda üçüncü kişilerin haklarının korunması yönünden ele alınmıştır. Ticari kârın belirlenmesinde işletme faaliyetleri kapsamında her türlü hasılat ve gider kalemi hiçbir koşula bağlı kalmaksızın hesaplamalarda dikkate alınır. Mali kârın belirlenmesinde ise, ticari faaliyetin sonucundan hareketle, vergi kanunlarınca indirimi kabul edilmeyen ancak ticari faaliyet sonucu Muhasebe Standartlarının öngördüğü nedenlerle indirim konusu yapılan giderler tekrar ilave edilerek, vergi ile ilgili konuda vergi matrahına dâhil edilmemesi gereken hasılat ve kâr unsurları ticari kazanca dâhil edilmez.

Ticari Kar + Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler – Vergiden Muaf Gelirler = Mali Kar