Ünite 6: Borçlar ve Özkaynaklarla İlgili Envanter İşlemleri

Giriş

İşletmelerin para ve sermaye piyasalarından sağladıkları kaynakları (borçları) ifade eden Mali Borçlar, ticari faaliyetlerden doğan Ticari Borçlar ve ticari olmayan faaliyetlerden kaynaklanan Diğer Borçlar önemli hesap gruplarıdır. Borçlar vadelerine uygun olarak bilançonun pasifinde Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar ve Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar olarak raporlanır. Borçlarla ilgili olarak dönem sonlarında yapılan envanter işlemlerinde borcun var olduğunun ve hesaplarda görülen tutarın gerçek tutar olup olmadığının belirlenmesi, ilgili borcun dönem sonu itibariyle o günkü değerinin saptanması ön plana çıkmaktadır. Borçların vadelerine uygun olarak raporlanmasının sağlanması da dönem sonu işlemleri açısından önemlidir.

Öz kaynaklarla ilgili olarak öne çıkan dönem sonu işlemi ise döneme ilişkin olarak hesaplanan net kârın veya zararın saptanmasıdır. Bu faaliyet sonucu ve dönem kârı veya zararı üzerinden hesaplanan vergi karşılığı kısa vadeli borçlar arasında muhasebeleştirilir

Borçlar

Borçlar vadelerine uygun olarak bilançonun pasifinde, bir yıl içinde ödenecek olanlar Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar ve bir yıldan sonra ödenecek olanlar da Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar olarak raporlanır. Borçlarla ilgili olarak dönem sonlarında yapılan envanter çalışmaları sırasında öne çıkan bazı konular şunlardır:

• Kayıtlarda görülen borçların gerçekten var olup olmadığının saptanması
• Kayıtlarda görülen borç tutarlarının gerçek durumu yansıtıp yansıtmadığının değerlendirilmesi
• Kayıtlarda görülen borç tutarlarının dönem sonu itibariyle değerlerinin belirlenmesi
• Vadesi bir yılın altına düşen uzun vadeli borçların kısa vadeli borçlara aktarılması.

Tekdüzen Muhasebe Sistemi'nde mali borçlar hesap grubunda izlenen hesap kalemleri şu şekilde özetlenebilir:

• Kısa ve uzun vadeli banka kredileri
• Finansal kiralama işlemlerinden doğan borçlar
• Uzun vadeli kredilerin anapara taksitleri ve faizleri
• Çıkarılmış bonolar ve tahviller
• Tahvil anapara borç taksit ve faizleri
• Menkul kıymet ihraç farkları

İşletmelerin bankalarla yaptıkları sözleşmeler kapsamında kullandıkları çok farklı özellikleri taşıyan krediler, ilgili kredinin vadesine göre kısa ve uzun vadeli borçlar arasında muhasebeleştirilir. Banka Kredileri hesabının alacak kalanı, işletmenin kredi borçlarının toplamını gösterir.

Bankalara olan borçlar Türk Ticaret Kanunu’nun 75. Maddesine göre “itibari (nominal) değer” üzerinden, Vergi Usul Kanunu’nun 285. Maddesine göre ise “mukayyet (kayıtlı) değer” üzerinden değerlenir.

İşletmeler bono ve tahvil ihraç ederek finansman kaynağı bulma olanağına sahiptirler. Bono kısa vadeli, tahvil ise orta ve uzun vadeli borçlanma senedi olarak kabul edilir. Bu borçlanma senetleri kullanılarak, nakit fazlası olan ve geçici yatırımlarla bu nakdi değerlendirmek isteyenlerden borç alınmakta; alınan borcun karşılığında faiz ödenerek bu kaynak kullanılmaktadır.

Tekdüzen Muhasebe Sistemi’nin öngördüğü bilançonun pasifinde izlenen Çıkarılmış Bonolar ve Senetler hesabı kısa vadeli borçlar arasında, Çıkarılmış Tahviller hesabı uzun vadeli borçlar arasında yer alır.

Bono ve tahvil ihracı çok farklı koşullarla gerçekleştirilebilmektedir. İhraç edilen borçlanma senetleriyle ilgili olarak dönem sonunda yapılması gereken en önemli işlem, ilgili döneme ilişkin faiz giderinin tahakkukudur. Bono ve tahvil ihracı çeşitli nedenlerle ülkemizde yaygın olarak kullanılan bir borçlanma yöntemi değildir.

İşletmelerin gerçekleştirdikleri ticari faaliyetlerden kaynaklanan borçlar vadeleriyle uyumlu olarak bilançonun pasifinde hem kısa hem de uzun vadeli borçlar arasında Ticari Borçlar grupları içinde izlenir.

Tekdüzen Muhasebe Sistemi'nde ticari borçlarla ilgili olarak kullanılan bazı hesaplar şunlardır:

• Satıcılar
• Borç senetleri
• Borç senetleri reeskontu
• Alınan depozito ve teminatlar
• Diğer ticari borçlar

İşletmelerin esas faaliyet konusunu oluşturan mal ve hizmet alımından doğan ve senede bağlanmamış olan borçları Satıcılar hesabında muhasebeleştirilir. Satıcılara olan borçlar Türk Ticaret Kanunu’nun 75. Maddesine göre “itibari değer” üzerinden, Vergi Usul Kanunu’nun 285. Maddesine göre ise “mukayyet değer” üzerinden değerlenir. Uygulama açısından her ikisi de aynı tutarı ifade ettiğinden gerek ticari gerekse vergi kârının belirlenmesinde aynı şekilde değerleme yapılır. Buna göre Satıcılar hesabının doğruluğu sağlandıktan sonra, satıcılara olan borçlar hesap kalanının tutarı üzerinden dönem sonu bilançosunda raporlanır.

Satıcılar hesabıyla ilgili dönem sonu işlemleri açısından önemli konu, işletme hesaplarında görülen borç tutarıyla satıcıların hesaplarında işletmenin alacağı olarak görülen tutarın karşılaştırılarak onaylanmasıdır. Bu amaçla öncelikle Satıcılar ana hesabı ile her bir satıcı için açılmış olan yardımcı hesapların uyumu sağlanır. Daha sonra, satıcılardan alınan hesap özetleriyle işletme kayıtları karşılaştırılır ve varsa farkları düzeltecek işlemler yapılır.

Ticari faaliyetlerden doğan borçların senede bağlanması durumunda Borç Senetleri hesabı kullanılır. Dönem sonunda borç senetleri reeskonta tabi tutulur. Reeskont hesaplamalarında iki farklı yöntem kullanılabilmektedir:

• Dış iskonto yöntemi
• İç iskonto yöntemi

Her iki yöntemde de faiz tutarı hesaplama formülleriyle reeskont tutarı hesaplanır. Reeskont hesaplamalarında iç iskonto yönteminin kullanılması daha uygundur.

İç iskonto yönteminde, senedin üzerinde yazan nominal değerin değiştirilmesi mümkün değildir. Bu nedenle dönem sonunda hesaplanan reeskont tutarı borç senetleriyle ilgili bir düzenleyici hesapta muhasebeleştirilir. Hesaplanan reeskont tutarı aynı zamanda fiktif olarak katlanılan (gerçekte olmayan) bir gelir olarak gelir tablosuna yansıtılır.

Reeskont hesaplama ve muhasebeleştirme işlemi dönem sonu itibariyle raporlama yapmak amacıyla geçici olarak ihtiyaç duyulan bir işlemdir.

İşletmelerin çeşitli nedenlerle döviz borçlanmaları söz konusu olabilmektedir. Dönem sonlarında işletme kayıtlarında bulunan tüm dövizli hesaplar dönem sonu kurlarıyla değerlemeye tabi tutulur. Borçlarla ilgili kur farkı ortaya çıkması durumunda kur azalırsa Kambiyo Kârı kur artarsa ise Finansman gideri ortaya çıkmaktadır.

İşletmelerin elde ettikleri dönem kârı vergi konusudur. İşletmelerin bir kısmı şahıs şirketi bir kısmı sermaye şirketi olabilmektedir. Mevcut vergi kanunlarımıza göre şahıs şirketleri vergi mükellefi değildir; bu şirketlerin ortakları, elde ettikleri kâr üzerinden Gelir Vergisi öderler. Sermaye şirketleri ise Kurumlar Vergisi mükellefidir, şirketin elde ettiği kâr üzerinden vergi ödenir.

Üzerinden verginin hesaplanacağı tutar Vergi Matrahı olarak adlandırılır. Vergi matrahının esasını Dönem Kârı veya zararı hesabının kalanı oluşturur. Bu tutara, Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler eklenir. Kanunen Kabul Edilmeyen Gider; muhasebe kuramı açısından bir gider olduğu halde, vergi politikaları gereği gider kabul edilmeyen giderlerdir. Dönem kârı veya zararı hesaplanırken gelirleri azaltıcı bir unsur olarak dikkate alınan bu tutarlar, vergi hesaplamaları sırasında tekrar eklenir. Vergi sonrası kâr Dönem Net Kârı veya Zararı olarak adlandırılır. İşletmeler dönem içinde elde ettikleri bazı gelirlerin vergilerini “stopaj yoluyla” peşin olarak öderler.

Vergi politikaları gereği olarak devletler muhasebe ilkelerine aykırı düzenlemeler yapabilirler. Bu durum işletmelerin ödeyecekleri vergileri etkiler ancak muhasebe kayıtlarını ve finansal raporlamayı etkilememelidir. Muhasebe kayıtları muhasebe ilkelerine göre yapılır, vergiyle ilişkili konular beyanname üzerinde dikkate alınır.

Bilançonun pasifinde yer alan “gelecek aylara ait gelirler ve gider tahakkukları” ile “gelecek yıllara ait gelirler ve gider tahakkukları” hesap grupları dönem sonu işlemleri açısından önem taşırlar. Muhasebenin temel kavramlarından birisi olan dönemsellik, döneme ilişkin gelirlerin ve giderlerin gerçeğe uygun olarak raporlanması açısından çok önemlidir.

Özkaynaklar

Öz kaynaklar varlıkları finanse etmekte kullanılan ve ortaklara ait olan kaynakları ifade eder. Bu çerçevede öz kaynaklar iki farklı nitelikte kaynak unsurunu içerir:

• Sermaye,
• Yedekler (dağıtılmayan kârlar).

Sermaye; işletmenin kuruluşu sırasında veya daha sonra sermaye artırımı yoluyla ortaklar tarafından işletmeye getirilen kaynakları ifade eder.

Yedekler (dağıtılmayan kârlar) ise işletmenin faaliyetleri sırasında çeşitli şekillerde ortaya çıkan ve ortaklara dağıtılmayıp işletmede bırakılan kârlardan oluşur. Yedekleri ortaya çıkaran nedenlerin birisi işletmenin genellikle varlıkları ile ilgili olarak yapılan çeşitli değerleme işlemleri, diğeri ise ticari faaliyetler sonrasında kâr elde edilmesi ve bu kârın ortaklara dağıtılmak yerine işletmede bırakılmasıdır.

Tekdüzen Muhasebe Sistemi'nde öz kaynaklar kapsamında yer alan hesap grupları şunlardır:

• Ödenmiş sermaye
• Sermaye yedekleri
• Kâr yedekleri
• Geçmiş Yıllar Kârları/Zararları
• Dönem Net Kârı/Zararı

Dönem sonunda işletmenin varlıklarına ve borçlarına ilişkin değerleme işlemleri yapıldıktan sonra öz kaynaklar da ortaya çıkmış olur. Bu nedenle öz kaynakları oluşturan unsurlar için ayrıca değerleme işlemi yapılmaz.

Öz kaynaklarla ilgili olarak dönem sonunda yapılan en önemli işlemlerden birisi döneme ilişkin faaliyet sonucunun öz kaynaklarda raporlanmasıdır.

Öz kaynaklarla ilgili diğer bir özellikli konu kâr dağıtımının muhasebeleştirilmesidir. Kâr dağıtma kararı alan bir işletme kârın bir kısmını işletmede bırakmak zorunda kalır. Bu zorunluluk çeşitli nedenlerden kaynaklanır. Örneğin Türk Ticaret Kanunu, dağıtılacak kârın belli bir kısmının (Birinci ve İkinci Tertip Yasal Yedek Akçe) işletmede bırakılmasını öngörür. Bu şekilde ayrılan kârlara Yasal Yedekler denir. İşletmenin kuruluş sözleşmesinde; kâr dağıtılırken kârın bir kısmının işletmede bırakılacağı öngörülmüşse, bu gerekçeyle işletmede bırakılan kârlar Statü Yedekleri olarak adlandırılır. Şirket yetkili organlarının (örneğin sermaye şirketlerinde genel kurulun) kararlarıyla kârın bir kısmının şirkette bırakılması söz konusuysa, bu tür kâr yedeklerine Olağanüstü Yedekler denir