Ünite 8: Mali Tabloların Hazırlanması ve Sunumu

Giriş

Mali tabloların amacı, geniş bir kullanıcı kitlesine ekonomik kararlar almalarında faydalı olacak, işletmenin finansal durumu, faaliyet sonuçları ve nakit akışları hakkında güvenilir ve tam zamanında bilgi sağlamaktır. Mali tablolarda yer alan bilgilerin, bilgi kullanıcılarına faydalı olabilmesi, karar vericiler tarafından en iyi şekilde ve süratle kullanılabilmesi için bu tabloların anlaşılır, ihtiyaca uygun, güvenilir, karşılaştırılabilir ve zamanında sunulmuş olması gerekmektedir.

Mali Tabloların Hazırlanması ile İlgili Düzenlemeler

Ülkemizde muhasebe uygulamalarına yön veren düzenlemeler, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği, Türk Ticaret Kanunu, Vergi Usul Kanunu, Türkiye Finansal Raporlama Standartlarıdır.

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde temel mali tablolar;

• Bilanço,
• Gelir tablosu,
• Dipnotları ve ekleri olarak verilmiştir.

Türkiye Finansal Raporlama Standartlarında tam bir mali tablo seti ise;

• Finansal Durum Tablosu (Bilanço)
• Döneme Ait Kapsamlı Gelir Tablosu
• Nakit Akış Tablosu
• Öz kaynak Değişim Tablosu
• Dipnotlar olarak belirtilmiştir.

Türk Ticaret Kanunu finansal raporlamada Türkiye Finansal Raporlama Standartlarının esas alınması gerektiğini bildirmektedir.

Bilançonun Hazırlanması ve Sunumu

Bilanço, bir işletmenin belirli bir tarihte sahip olduğu varlıklarını ve bu varlıkların sağlandığı kaynakları gösteren tablodur. Diğer bir ifade ile bilanço, bir işletmenin belirli bir tarihteki finansal durumunu göstermektedir. Bu tanımdan hareketle Bilanço;

• Bir işletme için düzenlenir.
• Belirli bir tarih itibarıyla düzenlenir.
• Varlık ve kaynakları gösterir.
• Faaliyet döneminin sonucunu gösterir.

Türkiye Muhasebe Standartları ve Finansal Raporlama Standartları’nda “Bilanço” yerine “Finansal Durum Tablosu” ifadesi kullanılmaktadır.

Bilanço düzenlenirken varlıklar, kaynaklar ve özkaynaklara ilişkin uyulması gereken birtakım ilkeler vardır.

Varlıklara ilişkin ilkeler;

1. Dönen ve duran varlıklarda bir yılın ölçüt alınması,
2. Vadesi bir yılın altına düşen duran varlıkların dönen varlık grubuna aktarılması,
3. Değeri düşen varlıklara karşılık ayrılması,
4. Dönem ayırıcı aktif karakterli işlemlerin ayrıca gösterilmesi,
5. Vadeli alacakların bilânço günündeki değerleri ile gösterilmesi,
6. Birikmiş amortismanların gösterilmesi,
7. Alacakların özelliklerine göre ayrılması,
8. Kesin olmayan alacaklar için tahakkuk yapılmaması.

Kaynaklara ilişkin ilkeler;

1. Kısa ve uzun vade ayırımında bir yıl ölçüt alınması,
2. Vadesi bir yılın altına düşen borçların kısa vadeli yabancı kaynaklara aktarılması,
3. Tüm borçların gösterilmesi,
4. Vadeli borçların bilânço günündeki değerleri ile gösterilmesi,
5. Borçların özelliklerine göre ayrılması.

Özkaynaklara ilişkin ilkeler;

1. Özkaynakların işletme sahip ve ortaklarının haklarını göstermesi,
2. Sermaye paylarının özelliklerine göre gösterilmesi,
3. Azalan özkaynakların belirtilmesi,
4. Öz kaynağın net gösterilmesi,
5. Zararın öz kaynaklardan indirilmesi,
6. Sermaye yedeklerinin gelir olarak gelir tablosuna alınmaması.

Bilançonun aktifinde işletme varlıkları yer alır ve bu varlıklar likidite esasına göre sıralanır. Buna göre en likit varlıklar en başta yer alırken likiditesi düşük olan varlıklar daha geride yer alır. Bilançonun aktifi dönen varlıklar ve duran varlıklar olmak üzere iki kısımdan oluşur. Dönen varlıklar, bir yıl veya işletmenin normal faaliyet dönemi içerisinde paraya çevrileceği veya kullanılacağı tahmin edilen varlıklardır. Duran varlıklar ise bir yılda veya işletmenin normal faaliyet dönemi içerisinde paraya çevrilmesi veya tüketilmesi öngörülmeyen varlıklarıdır.

Bilançonun pasifi, kaynakların elde ediliş yeri ve geri ödeme süresine göre sınıflandırılır. Üçüncü kişilerden elde edilen kaynaklar yabancı kaynaklarda, işletme ortaklarından elde edilen kaynaklar öz kaynaklarda raporlanır.

Yabancı kaynaklar kendi içinde likidite esasına göre sıralanır. Kısa vadeli yabancı kaynaklar, işletmenin ilişkide bulunduğu kişi ve kurumlardan sağlanan ve en çok bir yıl içinde ödeyeceği borçlardan oluşur. Uzun vadeli yabancı kaynaklar ise işletmenin ilişkide bulunduğu kişi ve kurumlardan sağlanan ve bir yıldan daha uzun bir sürede ödeyeceği borçlarından oluşur.

Öz kaynaklar işletme sahibi veya sahiplerinin işletme kişiliğinin aktifleri üzerindeki haklarının parasal ifadesidir.

Bahsedilen sunuş şeklinin dışında, KOBİ Muhasebe Standartları, işleme tabi tutulmak üzere tedarik edilen varlıkların nakit veya nakit benzeri bir unsura çevrilmesi arasında geçen süreyi esas alarak sınıflandırma yapan faaliyet döngüsü yaklaşımının da uygulanabileceğini belirtmiştir.

Bilanço hesap tipi ve rapor tipi olarak iki değişik şekilde sunulabilir. Hesap tipi bilançoda, aktif sol tarafta, pasifte sağ tarafta olmak üzere iki tablodan oluşmaktadır. Aktifte, dönen varlık, duran varlık, pasifte ise sırasıyla kısa vadeli yabancı kaynaklar, uzun vadeli yabancı kaynaklar ve öz kaynaklar yer alır. Rapor tipi bilançoda, aktif ve pasif kalemler alt alta sıralanır. Rapor tipi bilanço dönemler itibarıyla karşılaştırma olanağı sağlar.

Bilançonun düzenlenebilmesi için dönem sonlarında;

1. Dönem sonu envanter işlemleri tamamlanır.
2. Kesin mizan çıkarılır.

Kesin mizanın borç kalanı varlıkları, alacak kalanı ise borçları ve öz kaynakları göstermektedir. Burada dikkat edilmesi gereken hususlardan birisi, alacak kalanı vermesine rağmen, bilançonun aktifinde indirim veya borç kalanı vermesine rağmen bilançonun pasifinde indirim olarak gösterilen hesaplardır. Bu hesaplara düzenleyici hesaplar denir. Pasif karakterli olup aktifte yer alan hesaplara aktifi düzenleyici, aktif karakterli olup pasifte yer alan hesaplara ise pasifi düzenleyici hesaplar da denilmektedir. Birikmiş Amortismanlar bu tür hesaplara örnek gösterilebilir.

Temel finansal tablolardan ikincisi, gelir tablosudur. Gelir tablosu bir işletmenin belirli bir dönemde elde ettiği tüm gelirler ve katlandığı tüm giderlerin ve bunların sonucunda oluşan kâr veya zararı gösteren mali tablodur. Türkiye Muhasebe Standartlarında ve KOBİ-Muhasebe Standartlarında gelir tablosu “kapsamlı gelir tablosu” olarak ifade edilmektedir.

Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde gelir tablosu ilkelerinin amacı “satışların, gelirlerin, satışların maliyetinin, giderlerin, kâr veya zararlara ait hesapların ve belli dönemlere ait işletme faaliyet sonuçlarının sınıflandırılmış ve gerçeğe uygun olarak gösterilmesini sağlamaktır” şeklinde açıklanmıştır.

Bu amaç doğrultusunda benimsenen gelir tablosu ilkeleri aşağıda belirtilmiştir:

1. Satışlar, gelir ve kârlar; gerçek tutarından fazla veya az gösterilmemelidir.
2. Belli bir dönemin satışları ve gelirleri bunları elde etmek için yapılan satışların maliyeti ve giderleri ile karşılaştırılmalıdır.
3. Maddi ve maddi olmayan duran varlıklar ile özel tükenmeye tabi varlıklar için uygun amortisman ve tükenme payı ayrılmalıdır.
4. Maliyetler; maddi duran varlıklar, stoklar, bakım ve diğer gider grupları arasında uygun bir şekilde dağıtılmalıdır.
5. Arızi ve olağanüstü niteliğe sahip kâr ve zararlar meydana geldikleri dönemde tahakkuk ettirilmeli, fakat normal faaliyet sonuçlarından ayrı olarak gösterilmelidir.
6. Bütün kâr ve zararlardan, önceki dönemlerin mali tablolarında düzeltme yapılmasını gerektirecek büyüklük ve niteliktekiler dışında kalanlar, dönemin gelir tablosunda gösterilmelidir.
7. Karşılıklar, işletmenin kârını keyfi bir şekilde azaltmak veya bir döneme ait kârı diğer döneme aktarmak amacıyla kullanılmamalıdır.
8. Dönem sonuçlarının tespiti ile ilgili olarak uygulana gelen değerleme esasları ve maliyet yöntemlerinde bir değişiklik yapıldığı takdirde, bu değişikliğin etkileri açıkça belirtilmelidir.
9. Bilanço tarihinde var olan şarta bağlı olaylardan kaynaklanan, makul bir şekilde gerçeğe yakın olarak tahmin edilebilen gider ve zararlar, tahakkuk ettirilerek gelir tablosuna yansıtılır. Şarta bağlı gelir ve kârlar için ise gerçekleşme ihtimali yüksek de olsa herhangi bir tahakkuk işlemi yapılmaz; dipnotlarda açıklama yapılır.

Tekdüzen Muhasebe Sisteminde gelir tablosunun düzenlenmesinde esas faaliyetlerden sağlanan gelirler ile süreklilik gösteren diğer olağan faaliyetlerden sağlanan gelirler ve süreklilik göstermeyen olağandışı gelirler ayrı ayrı gösterilir.

Türkiye Muhasebe ve Finansal Raporlama Standartları tam set TMS/TFRS uygulayan işletmelerde gelir ve giderlerin işletme fonksiyonlarına göre sınıflandırılmasını öngörmektedir.

Gelir tablosu, bilançonun sunuluşunda olduğu gibi hesap veya rapor tipi olarak iki şekilde düzenlenebilir. Hesap tipi gelir tablosunda sol tarafa giderler, sağ tarafa ise gelirler yazılmaktadır. İki taraf arasındaki denge ise dönem kârı veya zararı ile sağlanmaktadır.

Rapor tipi gelir tablosunda ise gelir ve giderler işletme fonksiyonlarına göre ayrılarak alt alta yazılmaktadır. Tablonun sonunda ise dönem kârı veya zararına ulaşılmaktadır. Rapor tipi gelir tablosunda gelir ve giderler esas faaliyet olağan faaliyet ve olağandışı faaliyet olarak sınıflandırıldığı için bu sunuş şekli finansal bilgi kullanıcıları için daha açıklayıcı ve analize uygun olmaktadır.

Gelir tablosunun düzenlenebilmesi için dönem sonlarında;

1. Dönem sonu envanter işlemleri tamamlanır.
2. Gider hesapları, yansıtma hesapları kullanılarak 6 kodlu gelir tablosu gider hesaplarına aktarılarak kapatılır.
3. Tüm gelir ve gider hesapları 6 ile başlayan gelir tablosu hesaplarında toplandığında, gelir tablosu bu hesaplardan hareketle düzenlenir.
4. Tüm gelir ve gider hesapları “690 Dönem Kârı veya Zararı Hesabı”na devredilerek kapatılır.