Ünite 5: Diğer Yabancı Kaynaklar

Giriş

İşletmelerin finansman ihtiyaçlarını her zaman sadece girişimci veya ortakları aracılığıyla gerçekleştirmesi beklenemez. İşletmeler, sürekliliği ve büyümeyi sağlayabilmek için dış finansman kaynakları yaratmak zorundadır. Yabancı kaynak olarak isimlendirilen bu kaynaklar, varlıkların finansmanında ya da bir borcun ödenmesinde kullanılabilir.

İşletmenin mali ve ticari borçları dışındaki tüm borçları diğer yabancı kaynaklar olarak ifade edilmektedir. Tekdüzen hesap planına göre diğer borçların sınıflandırılması şu şekilde olmaktadır.

Kısa Vadeli Diğer Yabancı Kaynaklar

33 Diğer Borçlar
34 Alınan Avanslar
35 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Hakedişleri
36 Ödenecek Vergi ve Diğer Yükümlülükler
37 Borç ve Gider Karşılıkları
38 Gelecek Aylara Ait Gelirler ve Gider Tahakkukları
39 Diğer Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar

Uzun Vadeli Diğer Yabancı Kaynaklar

43 Diğer Borçlar
44 Alınan Avanslar
47 Borç ve Gider Karşılıkları
48 Gelecek Yıllara Ait Gelirler ve Gider Tahakkukları
49 Diğer Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklar

Diğer yabancı kaynaklar doğrudan işletmenin temel faaliyetlerini yürütmek için yaratılan borçlar olmamasına rağmen, işletmenin faaliyetlerini sürdürmesini destekleyici borçlardır.

Diğer Borçlar

Diğer borçlar grubu, herhangi bir ticari nedene dayanmadan meydana gelmiş ve en çok bir yıl içinde veya bir yıldan daha fazla sürede ödenmesi düşünülen borçların kaydedildiği hesapları kapsamaktadır.

Tekdüzen Hesap Planı’nda kısa vadeli borçlar; 33 DİĞER BORÇLAR grubunda ve uzun vadeli borçlar 43 DİĞER BORÇLAR grubunda izlenmektedir. Bu gruplara ilişkin hesaplar şöyledir:

33 Diğer Borçlar

331 Ortaklara Borçlar
332 İştiraklere Borçlar
333 Bağlı Ortaklıklara Borçlar
335 Personele Borçlar
336 Diğer Çeşitli Borçlar
337 Diğer Borç Senetleri Reeskontu (-)
338

43 Diğer Borçlar

431 Ortaklara Borçlar
432 İştiraklere Borçlar
433 Bağlı Ortaklıklara Borçlar
435
436 Diğer Çeşitli Borçlar
437 Diğer Borç Senetleri Reeskontu (-)
438 Kamuya Olan Ertelenmiş veya Taksitlendirilmiş Borçlar

Ortaklara Borçlar

İşletmenin ortaklarına olan borçlarının düzenlendiği bir hesaptır. İşletmenin henüz yerine getiremediği ve ortaklarına ödemekle yükümlüğü olduğu; temettü borçları, sözleşmeye bağlı ek ödemelere ilişkin borçlar ile senetli veya senetsiz borçları “331 Ortaklara Borçlar” hesabında izlenmektedir. İşletmenin, esas faaliyet konusu dışındaki işlemlerinden dolayı ortaklarına bir yıldan uzun sürede ödenmesi planlanan senetli ve senetsiz borçları ise “431 Ortaklara Borçlar” hesabında izlenir.

İşletme, ortaklarına çeşitli sebeplerle borçlanabilir. Bu borçlar şöyle sıralanabilir:

• Ortaklara ödenecek temettüler (kâr payı),
• İşletmenin sermaye azaltımına gitmesi nedeniyle ortaklara ödenecek sermaye payları,
• İşletmenin kısa vadeli finansman ihtiyacını karşılamak amacıyla ortaklardan borç alması,
• Ortakların banka ve finans kurumlarından veya sermaye piyasalarından kendi adına sağladığı borçlar,
• Ortakların sağladığı gayri nakdi teminatlar karşılığında üçüncü kişilerden yapılan borçlanmalar,
• İşletmenin sona ermesi ve tasfiyesi nedeniyle ortaklara ödenecek paylar,
• İşletmenin birleşme, bölünme veya tür değiştirme nedeniyle ortağın ayrılmasından kaynaklanan sermaye payları,
• Ortağın ölümü, iflası gibi nedenlerle işletmeden ayrılması durumunda ortağa ödenecek tutarlar.

Ortakların çeşitli nedenlerle işletmeye verdiği borçların işletme tarafından ortaklara ödenmesi durumunda “331 Ortaklara Borçlar” hesabı alacaklandırılır. Eğer işletmenin ortaklara olan borcu belirli bir vadeye dayanıyorsa ve vade bir yıldan daha uzunsa, bu durumda vadenin bir yıla inmesi ile “431 Ortaklara Borçlar” hesabı borçlandırılarak, “331 Ortaklara Borçlar” hesabına devredilir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre; ortaklardan ve ortakların ilişkili olduğu kişilerden doğrudan ve dolaylı olarak alınan borçların ilgili mali yıl içinde herhangi bir tarihte öz sermayenin üç katını aşan kısmı örtülü sermaye olarak kabul edilir.

Ortak ya da ortakla ilişkili kişilerden sağlanan borç işletmenin öz sermayesi ile kıyaslanarak, borçlanmanın gerçek borç ya da örtülü sermaye olup olmadığı sonucuna varılır. Bu düzenlemeyle ortakların sürekli olarak işletmeye hesabı verilemeyecek büyük tutarlarda para koyması da engellenmeye çalışılmaktadır. Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre örtülü sermaye olarak kabul edilen tutarlar üzerinden ödenen ya da hesaplanan faiz, kur farkları gibi giderler işletme kazancının hesaplanmasında kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmektedir.

Konu ile ilgili örnek ve muhasebe kayıtları kitabınızın 103-105. Sayfalarında incelenebilir.

Bağlı Ortaklıklara Borçlar

Adi ortaklık gibi tüzel kişiliği olmayan işletmeler de dâhil olmak üzere, ana ortaklık olarak bilinen başka bir işletme tarafından dolaylı bir şekilde kontrol edilen işletme bağlı ortaklık olarak adlandırılmaktadır. Ana ortaklığın bağlı ortaklıkları vasıtasıyla dolaylı olarak bir şirketteki oy haklarının yarıdan fazlasını kontrol etmesi durumunda kontrolün var olduğu kabul edilir. Bağlı ortaklıkta kontrol yönetme gücü ile sağlanmaktadır. Ana ortaklığın, bir işletmenin faaliyetlerinden fayda sağlamak amacıyla söz konusu işletmenin finansal ve faaliyet politikalarına ilişkin kararlarda tek başına yönetme gücüne sahip olması, bağlı ortaklığın kontrol edildiği anlamına gelmektedir.

İşletmenin grubunda bulunan bağlı ortaklarla olan ilişkilerinde, bağlı ortaklarından bir ticari işlemden kaynaklanmayan kısa vadeli borç alması durumunda bu borcunu “333 Bağlı Ortaklıklara Borçlar” hesabında ve uzun vadeli borç alması durumunda da “433 Bağlı Ortaklıklara Borçlar” hesabında izler.

Bağlı ortaklığın ana ortaklığına borç vermesi durumunda bu hesaplar alacaklandırılırken, ana ortaklığın bağlı ortaklığa borcunu ödemesi durumunda ise hesaplar borçlandırılmaktadır.

Uzun vadeli bir borcun vadesinin bir yıla inmesi durumunda ise 433 Bağlı Ortaklıklara Borçlar hesabı 333 Bağlı Ortaklılara Borçlar hesabına devredilmektedir.

Konu ile ilgili örnek ve muhasebe kayıtları kitabınızın 106-107. Sayfalarında incelenebilir.

İştiraklere Borçlar

İştirak, yatırımcı işletmenin, adi ortaklık gibi tüzel kişiliği olmayan işletmeler de dâhil olmak üzere, iş ortaklığı veya bağlı ortaklık niteliğinde olmayan, ancak üzerinde önemli etkisi bulunduğu işletmelerdir.

İştirakler, bir işletmenin önemli etkisi altında kalmayı; ana ortağın yarattığı piyasa koşullarından yararlanmak, yeni müşteri ve satıcılarla ilişkiler kurmak, yeni ürünlere ve teknolojik yeniliklere daha kolay sahip olmak, finansal güçlüklerle daha kolay başa çıkmak, yaratılmış markadan yararlanmak gibi nedenlerle kabullenirler.

İştirak edilen ortaklıklarda iştirak ilişkisinden bahsedebilmek için sermaye payı dikkate alınmaksızın sahip olunan oy hakkı veya yönetime katılma hakkının en az %20 en fazla %50 oranında bulunması gerekir.

İştirakin ana ortaklıkla olan finansal ilişkilerinden kaynaklanan kısa vadeli borçlar “332 İştiraklere Borçlar hesabında” ve uzun vadeli borçlar ise “432 İştiraklere Borçlar” hesabında izlenir. İştiraklere Borçlar hesabı ana ortağın iştirakinden borç alması durumunda alacaklandırılır. 432 İştiraklere Borçlar hesabında izlenmekte olan uzun vadeli bir borç, kısa vadeli hale dönüştüğünde 332 iştiraklere borçlar hesabına aktarılır.

Konu ile ilgili örnek ve muhasebe kayıtları kitabınızın 107-108. sayfalarında incelenebilir.

Personele Borçlar

İşletme, işçisinin tahakkuk edip de henüz ödemediği ücret, maaş ve sosyal güvenlik yardımları, ücretli yıllık izin ve ücretli hastalık izni, ikramiye, gibi hakları ile görevlendirme nedeniyle verdiği avansı aşan kısımları işçisine ödemekle yükümlüdür. İşletmenin işçisine ödemekle yükümlü olduğu tahakkuk etmiş ödemeler ödeninceye kadar “335. Personele Borçlar” hesabının alacağında gösterilir. İşçilerin işletmeye maliyeti sadece ödenen ücret veya brüt ücretle sınırlı değildir. Brüt ücrete işverenin işçisi adına SGK’ya ödediği sigorta ve işsizlik sigortası primleri de bir maliyet unsuru olarak kabul edilir.

Konu ile ilgili örnek ve muhasebe kayıtları kitabınızın 109-110. Sayfalarında incelenebilir.

Diğer Çeşitli Borçlar

İşletmenin ortakları, ortakları ile ilişkili taraflar ve çalışanları dışında kalan diğer ilgili taraf ve kişiler ile temel faaliyet konusu dışındaki borçlarının izlendiği hesaptır. Bu hesap kapsamında aşağıda sıralanan finansal işlemler örneklendirilebilir:

• Maddi duran varlık ve diğer varlıkların alımına ilişkin kambiyo senedine bağlı ya da senetsiz borçlanmalar,
• Maddi olmayan duran varlıkların alımına ilişkin kambiyo senedine bağlı ya da senetsiz borçlanmalar,
• Kira borçları,
• Araştırma ve geliştirme transferlerine ilişkin borçlar,
• Lisans anlaşmaları kapsamında yapılan transferlere ilişkin borçlar,
• Finansman anlaşmaları kapsamında yapılan transferlere ilişkin borçlar.

Alınan Sipariş Avansları

Bir hizmetin görülmesi ya da varlığın tesliminden önce alıcı tarafından yapılan peşin ödemeler veya avanslar nedeniyle ortaya çıkan borçlardır. İşletmenin üçüncü kişilerle ticari faaliyetlerine ilişkin satışlarında alıcının vazgeçmesini önlemek amacıyla işletmenin bir satış şartı olarak talep ettiği bedeldir.

İşletmenin temel faaliyet konusuna ilişkin olarak tahsil edilen sipariş avansları, ticari borçlar grubunda gösterilmez. Alınan sipariş avansları satışı gerçekleştirilecek bir malın karşılığında önceden alınan parasal değerlerdir ve sözlü veya yazılı sözleşmeye dayanmaktadır.

İşletmenin müşterisinden satacağı bir mal veya hizmet karşılığında avans alması durumunda “340 Alınan Sipariş Avansları” veya “440 Alınan Sipariş Avansları” hesapları alacaklandırılır. Hizmet veya mala ilişkin tüm risk ve mülkiyetin teslimi ile birlikte hasılat doğmuş olmaktadır ve bu durumda müşteriden alınan avansta mahsup edilerek “340 Alınan Sipariş Avansları” hesabı borçlandırılır.

Borç ve Gider Karşılıkları

Bilanço tarihinde belirgin olarak ortaya çıkan ancak tutarının ne olacağı henüz kesin olarak bilinemeyen veya tutarı bilinmekle birlikte ne zaman tahakkuk edeceği tahmin edilemeyen kısa vadeli borçlar ve giderler için ayrılan karşılıkların izlendiği hesap grubudur. Bu karşılıklar aktifte belirli bir hesapla doğrudan ilişkilendirilemediği için aktifle ilgisiz karşılıklar olarak da bilinir. Borç ve gider karşılıkları grubu aşağıdaki hesaplardan oluşur:

37 Borç ve Gider Karşılıkları
370 DönemKârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülükler Karşılıkları
371 Dönem Kârının Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yükümlülükleri
372 Kıdem Tazminatı Karşılığı
373 Maliyet Giderleri Karşılığı
379 Diğer Borç ve Gider Karşılıkları

47 Borç ve Gider Karşılıkları
472 Kıdem Tazminatı Karşılığı
479 Diğer Borç ve Gider Karşılıkları

Dönem Kârına İlişkin Yasal Yükümlülükler

İşletmeler kâra ilişkin olarak devlete vergi vermekle yükümlüdür. Ancak devlet, işletmenin üçer aylık tahmini kazançları üzerinden gelir vergisi veya kurumlar vergisi hesaplattırmakta ve bu vergiyi üç aylık dönemler itibarıyla peşin olarak tahsil etmektedir. Ocak-Mart, Nisan-Haziran ve Temmuz-Eylül dönemlerini kapsayan üçer aylık dönemlere geçici vergi dönemi denilmektedir.

Dönem içinde tahmini kazanç üzerinden hesaplanarak geçici vergi dönemlerine peşin olarak ödenen vergiler ile stopaj yoluyla kesilen vergiler “193 Peşin Ödenen Vergi Ve Fonlar” hesabında izlenir. “193 Peşin Ödenen Vergi ve Fonlar hesabı”nın borç kalanı; dönem sonunda kesinleşen kâra bağlı vergi ile karşılaştırılmak üzere “371.Dönem Kârının Peşin Ödenen Vergi Ve Diğer Yükümlülükleri” hesabına devredilir ve hesap kapatılır. Dönem sonu bilançosunun onaylanması ile birlikte mali kâr üzerinden hesaplanan vergi yükümlülüğü “370.Dönem Kârı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülükler Karşılığı” hesabında izlenir. Dönem kârı üzerinden hesaplanan vergiden, dönem içinde peşin ödenmiş vergiler mahsup edilerek, dönem sonunda ödenmesi gereken vergi yükümlülüğüne ulaşılır.

Kıdem Tazminatı Karşılığı

İş Kanunu’nun 14. maddesi çerçevesinde kıdem tazminatı; emeklilik ikramiyesi, çeşitli mevzuat veya sözleşme gereğince işçinin işletmeden ayrılması, kıdemine bağlı olarak işten ayrılması durumunda kıdem tazminatı olarak yapılacak ödemeler için ayrılan karşılıklardır. İşçinin ne zaman işletmeden ayrılacağı kesin olarak bilinmediği ve işçinin işletmeye fayda sağlayacağı süre boyunca çalışacağı varsayımı söz konusudur. Bu amaçla her yılın sonunda işçinin hizmet akdi devam ettiği sürece her geçen tam yıl için işverence işçiye 30 günlük ücreti tutarında kıdem tazminatı bir fonda biriktirilir. İşçinin işletmeden ayrılma zamanı bilinemediği için uzun vadeli bir borç olarak “472 Kıdem Tazminatı Karşılığı” hesabında öncelikle tahakkuk ettirilir. İşçinin izleyen yıl emeklilik süresinin dolması veya işçinin işletmeden ayrılmasına yönelik bir neden çıkması durumunda ise “472 Kıdem Tazminatı Karşılığı” hesabı borçlandırılır ve “372 Kıdem Tazminatı Karşılığı” hesabına devredilir.

Konu ile ilgili örnek ve muhasebe kayıtları kitabınızın 113. Sayfasında incelenebilir.

Gelecek Dönem/Dönemlere İlişkin Gelirler ve Gider Tahakkukları

Bu grup, içinde bulunulan dönemde ortaya çıkan ancak gelecek aylara ait gelirler ile faaliyet dönemine ait olup ödenmesi gelecek aylarda veya yıllarda yapılacak giderlerden oluşmaktadır. Bu grupta yer alan hesaplar;

38 Gelecek Aylara Ait Gelirler ve Gider Tahakkukları
380 Gelecek Aylara Ait Gelirler
381 Gider Tahakkukları

48 Gelecek Yıllara Ait Gelirler ve Gider Tahakkukları
480 Gelecek Yıllara Ait Gelirler
481 Gider Tahakkukları

Gelecek Dönemlere İlişkin Gelirler

İşletmeler gelire konu olan olay, işlem veya hizmet henüz doğmadan tahsilat yapmış olabilirler. Böyle bir durumda işletme yaptığı tahsilat karşılığında bir yükümlülüğe girmiş; ilgili olay, işlem veya hizmet yerine getirilinceye kadar borçlanmış olur. Örneğin, bir yıllık kira gelirinin sözleşme anında tahsil edilmesi, bakım hizmetinin peşin olarak tahsil bakım hizmetinin peşin olarak tahsil edilmesi veya peşin tahsil edilen komisyon gelirleri bu kapsamda değerlendirilir. Gelecek bilanço dönemlerine ilişkin olarak peşin tahsil edilmiş gelirlerin bir yıldan kısa vadeye ait olan kısımları 380 Gelecek Aylara Ait Gelirler hesabında, bir yıldan daha uzun vadeye ait kısımları ise 480 Gelecek Yıllara Ait Gelirler hesabında izlenir.

Gider Tahakkukları

Gelir ve giderlerin kaydı tahakkuk esasına göre yapılır. Tahakkuk esası, işletme ile ilgili işlemlerin, olayların ve diğer koşulların finansal etkilerinin, bu işlem, olay veya koşullarla ilgili olarak nakit girişi veya çıkışının olduğu dönemde değil, bunların oluştuğu dönemde kayda alınmasını ifade etmektedir. Eğer herhangi bir gider cari dönemde doğmuş, ancak bedeli gelecek dönemlerde ödenecekse; tahakkuk ilkesi gereği bu gider cari dönemin giderlerine yazılırken ödenecek bedel bir borç hesabına, yani gider tahakkukları hesabına kaydedilir. Tekdüzen hesap planında bu amaçla kullanılan hesaplar; “381. Gider Tahakkukları ve 481. Gider Tahakkukları hesaplarıdır.

Söz konusu işin, olayın, işlemin ve hizmetin tamamlanması ile borç istenebilir duruma geldiğinde ve işletme tarafından ödendiğinde gider tahakkukları hesapları borçlandırılır. İşletmeden istenebilir duruma gelmiş, ancak işletme tarafından ödenmemiş borçlar ise Gider Tahakkukları hesabından çıkartılarak, borcun türüne uygun bir borç hesabına kaydedilmelidir. Gider tahakkukları hesabı, dönem içinde gerçekleşen ancak ödemesi takip eden dönem ve dönemlerde yapılacak olan giderlerin kaydında kullanılmaktadır.

Konu ile ilgili örnekler ve muhasebe kayıtları kitabınızın 114-118. sayfalarında incelenebilir.