Ünite 7: Vergi Hukukunun Esasları

Giriş

Vergi hukuku diğer hukuk disiplinleri ile sıkı ilişki içerisinde bulunan bir kamu hukuku dalıdır. Aslında bütün hukuk dalları birbirlerinin inceleme alanlarıyla çoğu zaman ilişki içerisindedir. Burada sürekli değişen vergi mevzuatı ve vergi düzenlemeleri yerine vergi hukukuna ilişkin temel bilgileri içeren vergi hukukunun genel esaslarına yer verilecektir.

Vergi Kavramı ve Verginin Türleri ile Vergi Hukukunun Anlamı, Kapsamı ve İlkeleri

Bir tanıma göre vergi, kamusal gereksinmelerin karşılanması için özel kesimden kamu kesimine, hukuksal zor altında, karşılıksız ve kesin olarak yapılan parasal bir aktarımdır. Bir başka tanıma göre ise vergi, Devletin, egemenlik gücüne dayanarak kamu harcamalarını karşılamak üzere bireylerden karşılıksız olarak aldığı paradır. Bu tanımlara göre verginin özellikleri şöyledir:

• Vergi parasal bir edimdir.
• Vergi kamusal harcamaları karşılamaya hizmet eder.
• Vergi bir kamu kuruluşunun belli bir ediminin karşılığı değildir.
• Vergi hukuksal zora dayanır.
• Vergi kesin bir ödemedir. Geri alınması söz konusu değildir.
• Vergi, özel kesimden kamu kesimine yapılan bir aktarımdır.

Verginin Türleri

Vergiler ödenme biçimlerine doğrudan vergi ve dolaylı vergi olarak 2’ye ayrılır. Vergi, doğrudan devlete veya diğer kamu tüzel kişilerine (örneğin belediyelere) ödenirse doğrudan vergi; eğer yapılan bir işlem dolayısıyla ve belirsiz zamanda ödenen vergiler söz konusu olursa da dolaylı vergi söz konusu olur.

Konularına göre ise, gelir üzerinden alınan vergiler, servet üzerinden alınan vergiler ve harcamalar üzerinden alınan vergiler olmak üzere 3’e ayrılır.

Diğer Malî Yükümler

Kamusal zora dayanan vergi dışında başka malî yükümler de vardır.

Harç, kamusal güce dayalı olarak, kamusal harcamaların finansmanı için, kamu idaresinin belirli edimleri veya belirli kamu hizmetlerinden yararlanma karşılığında alınan paradır.

Resim, kamusal güce dayalı olarak, kamusal harcamaların finansmanı için, belirli bir hizmetin veya işin görülmesi için yetkili makamlar tarafından verilen iznin karşılığında alınan paradır.

Harcamalara katılma payları (şerefiye), kamusal güce dayalı olarak, kamusal harcamaların finansmanı, kamusal tesislerin yapımı, donanımı, genişletilmesi veya iyileştirilmesi için yapılan harcamalara doğrudan bir katkı olarak alınan paralardır.

Benzeri malî yükümler, kamunun genel ihtiyaçlarının değil, belirli grupların belirli özel ihtiyaçlarının finansmanını sağlamak üzere alınmaktadır.

Diğer malî yükümleri vergiden farklı kılan şey, belli ihtiyaçlara tahsis edilmeleridir.

Vergi Hukuku Kavramı, Vergi Hukukunun Kapsamı Ve İlkeleri

Dar anlamıyla vergi hukukunun kapsamı sadece vergiler ile ilgili hukukî düzenlemeleri kapsamaktadır. Ancak harç, resim, harcamalara katılma payı ve benzeri malî yükümler, dar anlamda vergi kavramı dışında kalasa da, nitelik itibariyle vergi kapsamında kalabilecek yükümlülüklerdir. Bu nedenle, vergi hukukunun kapsamını geniş olarak ele alıp vergi benzeri gelirler ile bunlara ilişkin cezaları da vergi kapsamında düşünmek gerekir.

Vergi hukukunun temel ilkelerinden birisi vergide kanunîlik ilkesidir. Bir başka vergi hukuku ilkesi ise vergide adalet ilkesidir. Bu ilke malî güce göre vergilendirme demektir. Vergide genellik ilkesi ise, toplumun herhangi bir kesimine vergi ile ilgili ayrıcalık tanınmamasıdır.

Vergi Hukukunun Diğer Hukuk Dalları ile İlişkisi

Vergi Hukukunun Hukuk Dalları İçindeki Yeri

Vergi hukuku kamu hukuku içinde yer alan idare hukuku bünyesinde bulunmaktadır. Ancak zaman içinde, birçok vergi hukuku idare hukukundan ayrılarak bağımsız bir kamu hukuku dalı haline gelmiştir.

Vergi Hukukunun Kamu Hukuku Dalları İle İlişkisi

• “Kanunsuz vergi olmaz” anayasa hukukunun temel ilkelerinden biridir. Anayasada yer alan düzenlemelerin önemli bir bölümü ile vergi hukuku arasında doğrudan veya dolaylı olarak bir bağlantı bulunmaktadır.
• Vergi hukukundaki işlemler aynı zamanda bir idarî işlem niteliğindedir. İdarî işlemlerin unsurları vergilendirme işlemleri için de geçerlidir. Ayrıca vergi yargısı, idarî yargı sistemi içinde yer almaktadır. Vergi yargılamasına ilişkin kuralların önemli bir bölümü İdarî Yargılama Usûlü Kanunu içinde düzenlenmiştir. Vergi hukukunun idare hukuku ile bağlantılı olduğu diğer bir konu, vergi idaresi ve organlarının, genel idare organları içinde bulunuyor olmasıdır.
• Vergi hukukunda yükümlü ve sorumluların vergi ödevlerini yerine getirmelerini sağlamak amacıyla çeşitli müeyyideler öngörülmüştür. Müeyyidelerin bir bölümü idarî, bir bölümü de cezaî niteliktedir.
• Devletler, çifte vergilendirmeyi önlemek ve ülkelerinin ekonomik açıdan gelişmelerine katkıda bulunmak için, karşılıklı olarak sahip oldukları söz konusu egemenlik güçlerinden uluslararası anlaşmalar ile vazgeçmektedirler. Uluslararası vergi anlaşmalarının uygulanması ve uygulamadan doğan uyuşmazlıkların çözümünde, genel hukuk ilkeleri ile yeni gelişen uluslararası hukuka ilişkin örf ve adet kuralları büyük önem teşkil etmektedir.
• Türkiye’de ise vergi uyuşmazlıklarının çözümüne idarî yargı düzeni içinde yer verilmiştir.

Vergi Hukukunun Özel Hukuk Dalları ile İlişkisi

• Vergi hukuku kamu hukuku içinde yer almakla birlikte, özel hukukla da yakın ilişki içerisindedir. Çünkü vergiyi doğuran olay, pek çok durumda bir özel hukuk olgusudur.

Vergi Hukukunun Dalları ve Bölümleri

Vergi usûl hukuku, vergi icra hukuku, vergi ceza hukuku ve uluslararası vergi hukuku olmak üzere vergi hukukunu 4 gruba ayırmak mümkündür.

Vergi Usûl Hukuku: Genel anlamda vergi ilişkilerinden doğan hak, yetki ve görevlerin gerçekleştirilme ve kullanılma şekillerini belirten kurallar bütünüdür. Türk vergi sistemine ilişkin usûl kurallarının en temel kaynağı Vergi Usûl Kanunu’dur.

Vergi İcra Hukuku: Vergi icra hukuku ise, devletin ve diğer kamu tüzel kişilerinin kamu gücüne dayanan gelirlerinin cebri icra yoluyla tahsilini düzenleyen bir vergi hukuku dalıdır. Vergi icra hukukunun kaynağını, Amme Alacaklarının Tahsil Usûlü Hakkında Kanun ve İcra ve İflâs Kanunu oluşturmaktadır.

Vergi Ceza Hukuku: Vergi suçu; vergi mükellefi ya da vergi sorumlusu veya vergilendirme işlerinde görevli olanların, vergi kanunlarında öngörülen mükellefiyetlere ve ödevlere aykırı davranışlarla, Hazine menfaatlerini ihlâl eden, kamu düzenini bozan fiillerdir. Vergi cezaları ise; vergi suçu işleyen kişilere uygulanan ve onları bazı yoksunluklara sokan yaptırımlardır.

Uluslararası Vergi Hukuku: Uluslararası vergi hukuku, iki ya da daha fazla devleti ilgilendiren vergi ve vergiden doğan ilişkileri düzenleyen ve bu amaçla uluslararası hukuk ilkelerine göre gerekli anlaşmaları sağlayan kuralları inceleyen vergi hukuku dalıdır.

Vergi Hukukunun Bölümleri : Genel vergi hukuku, vergi hukuku konularının tamamına ilişkin ve bütün vergilerde uygulanacak olan ilke ve kurallar ile vergi ödevi ve vergi ilişkisinin mahiyeti, vergi borcunun doğması ve ortadan kalkması, vergi uyuşmazlıkları ve çözüm yolları gibi konuları kapsamaktadır. Özel vergi hukuku ise, tek tek vergilerin ve bunları düzenleyen kanunların yer aldığı bölümdür.

Maddî vergi hukuku , vergi borcu konusundaki hak ve ödevlerin doğumu, ortadan kalkması ve bunların muhtevasına ilişkin kural ve ilkeleri inceleyen vergi hukuku dalıdır. Şeklî vergi hukuku ise, maddî vergi hukuku ile belirlenen vergi ilişkisinde hak ve yükümlülüklerin gerçekleştirilmesine ilişkin usûl ve kuralları düzenleyen vergi hukuku dalıdır.

Vergi Hukukunun Kaynakları

Vergi hukukunda herhangi bir kaynağın yeni bir vergi normu koyup koyamaması ölçütüne göre ikiye ayrıldığı görülmektedir: Bağlayıcı (aslî) ve yardımcı (ikincil) kaynaklar.

Bağlayıcı (Asli) Kaynaklar: Vergi hukukunda bağlayıcı kaynaklar; Anayasa, kanunlar, anlaşmalar, kanun hükmünde kararnâmeler, Bakanlar Kurulu kararları ile tüzük, yönetmelik ve genel tebliğ gibi diğer düzenleyici işlemler ve Anayasa Mahkemesi kararları ile Danıştay içtihâdı birleştirme kararlarıdır. Ayrıca genelgeler ve genel yazılar, vergi idaresi bakımından bağlayıcı olmakla birlikte, mükellef ve hakîmler bakımından bağlayıcı nitelikte değildir.

• Vergi kanunlarının Anayasa’da belirtilen bu ilkelere aykırı olması durumunda Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilebilirler.
• Verginin alınabilmesi için, vergilerin kanunîliği ilkesi gereğince öncelikle o konuya ilişkin bir vergi kanununun yürürlükte olması gerekir. Ayrıca vergi kanununun uygulanmasına o yılki Bütçe Kanunu ile izin verilmiş olması mecburiyeti de bulunmaktadır.
• Devletin gerek uluslararası gerekse uluslarüstü kuruluşlara katılmasıyla ilgili olarak usûlüne göre yürürlüğe konulan anlaşmaların vergilere ilişkin hükümleri de, vergi kanunu hükmü niteliğindedir.
• Siyasî haklar ve ödevler bölümünde yer alan vergi ödevi de, kural olarak kanun hükmünde kararnâmelere konu olamaz. Vergi konusunu düzenleyen kanun hükmünde kararnâmeler, ancak sıkıyönetim ve olağanüstü hal durumlarında çıkarılabilecektir.
• Anayasa’nın 73. maddesinin son fıkrasına göre; “vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kurulu’na verilebilir”
• Kanun hükümlerine aykırı olmamak ve kanunların uygulamasını göstermek amacıyla idareye tanınmış olan genel düzenleyici idarî işlemler yapma yetkisi vergi hukukunda da söz konusudur. Bu çerçevede çıkarılan tüzükler, yönetmelikler, genel tebliğler ve genelgeler gibi birçok genel düzenleyici idarî işlemler vergi hukukunun birer aslî kaynağıdırlar.
• Anayasa’nın 150 ve 152.maddelerinde iptal davası ve Anayasa’ya aykırılığın diğer mahkemelerde ileri sürülmesi yoluyla (itiraz yolu) vergi kanunlarının Anayasa’ya uygunluğunun denetimi yapılmaktadır. Kanunların yanında kanun hükmünde kararnâmelerin de Anayasa’ya uygunluğunun yargısal denetimini yapacak olan mahkeme, Anayasa Mahkemesidir.

Yardımcı (İkincil) Kaynaklar

• Vergi hukukunda yardımcı kaynaklar; doktrin, çeşitli mahkeme kararları ve çok sınırlı nitelikte de olsa örf ve adet kurallarıdır.

Vergi Hukukunun Ana Kavramları

Vergi Yükümlüsü (mükellef): Vergi Usûl Kanunu’na göre, vergi kanunları gereğince kendisine vergi borcu yüklenilen gerçek veya tüzel kişiye vergi yükümlüsü (mükellef) denir. Vergi yükümlüsü özel bir kişi olabileceği gibi resmî bir müessese de olabilir; vatandaş veya yabancı, gerçek ya da tüzel kişi olabilir.

Vergi Sorumlusu: Vergi Usûl Kanunu’na göre, kendileri yükümlü olmamakla birlikte, verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan gerçek veya tüzel kişilere vergi sorumlusu denir. Türk vergi hukukunda sorumluluk özellikle kanunî temsil ve vergi tevkifatı durumlarında ortaya çıkar.

Verginin Konusu: Varlığı vergi borcunun doğumuna sebep olan unsurlar, işlemler ve ekonomik değerlere verginin konusu denir.

Vergiyi Doğuran Olay: Vergi kanunları, vergi borcunun doğumunu bazı olayların veya hukukî durumların ortaya çıkmasına bağlamışlardır. Vergi Usûl Kanunu’na göre, vergi kanunlarının, vergi borcunun doğumunu bağladıkları olay veya hukukî duruma vergiyi doğuran olay denir. Vergiyi doğuran olay, verginin konusu ile verginin mükellefi arasında bağlantı kurulmasını sağlayan olaydır.

Verginin Matrahı: Vergi konularının, verginin hesaplanmasına esas alınan değer ve miktarlarına verginin matrahı denir. Vergi alacağı, vergi oranını matraha uygulamak suretiyle bulunur.

Vergi Muafiyeti ve İstisnaları (Vergi Konusunda Ve Yükümlüsünde Sınırlamalar): Vergi muafiyeti, aslında vergi yükümlüsü olması gereken bir gerçek veya tüzel kişinin, kanunun açık hükmüne uyularak vergi dışı bırakılmasıdır. Vergi istisnası ise, aslında vergiye tâbi olması gereken bir vergi konusunun yine kanunun açık hükmü uyarınca vergilendirilmemesi durumudur.

Vergi Oranları (Vergi Tarifeleri): Ödenecek olan verginin hesaplanması için matraha uygulanan ölçülere vergi oranları denir. Vergilendirme birimi olan matrah üzerinden alınan vergi miktarının, matrahın yüzdesi olarak ifadesi verginin oranını verir.

Vergi Kanunlarının Uygulanması ve Vergilendirme Süreci

Vergi Kanunlarının Zaman Bakımından Uygulanması:

Vergi kanunlarının yürürlüğe girmesi, kanunun resmî gazetede yayımlanması veya belirlenen ileri bir tarihte olabilmektedir. Kanunların metinlerinde belirli bir tarih öngörülmediği takdirde ise, resmî gazetede yayımını takip eden günün başlangıcından itibaren kırk beş gün sonra yürürlüğe girmesi düzenlenmiştir.

Vergi Kanunlarının Yer Bakımından Uygulanması:

Vergi kanunlarının mülkîliği ve şahsîliği olmak üzere iki ilke söz konusudur. Kanunların mülkîliği ilkesi; bir ülkenin kanunlarının ülke sınırları içinde bulunan herkes için uygulanmasını ifade eder. Kanunların şahsîliği ilkesi ise; ülke kanunlarının uygulanmasında kişinin uyruğunun, yani hangi ülkenin vatandaşı olduğunun esas alınmasını ifade eder.

Vergi Kanunlarının Anlam Bakımından Uygulanması (Yorum): Yorumlama yöntemleri şunlardır: Deyimsel (lâfzî) yorum, tarihî yorum, amaçsal (gaî) yorum ve sistematik yorum. Deyimsel (lâfzî) yorumda, kavramların ait oldukları hukuk dallarındaki anlamları araştırılmaktadır. Tarihî yorum ile kanun koyucunun, kanunun yapıldığı tarihteki amacı araştırılmaktadır. Amaçsal (gaî) yorum yönteminde, kanun koyucunun o zamanki amacından çok, söz konusu kanunun, ekonomik ve sosyal gelişmeler ışığında günümüzde kazandığı anlam araştırılmaktadır. Sistematik yorum ise; herhangi bir kanun hükmünün anlamı araştırılırken, sadece o kanuna değil, bağlantılı olan diğer kanunlara da bakılmasıdır. Türk vergi hukukunda deyimsel, tarihî, amaçsal ve sistematik yorum yöntemlerinin hepsi uygulanabilmektedir.

Vergilendirme Süreci: Verginin hesaplanmasından verginin ödenmesi aşamasına kadar geçen süreye ve bu süredeki işlemlerin bütününe vergilendirme süreci denir. Vergilendirme sürecinin çeşitli aşamalardan meydana geldiği görülmektedir. Bu aşamalar; vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi, verginin tarhı, verginin tebliği, verginin tahakkuku ve verginin tahsili aşamaları olarak belirtilebilir.

Verginin Tarhı: Verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarda gösterilen matrah ve oranlar üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak, bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idarî işlemdir.

Beyana Dayanan Tarh: Vergi kanunlarına göre, beyan üzerinden alınan vergiler tahakkuk fişi ile tarh ve tahakkuk ettirilir. Beyan usûlü ile mükellefler kendi kazançları sonucu oluşan matrahlarını vergi dairesine verirler.

İkmalen Vergi Tarhı: İkmalen vergi tarhı, her ne şekilde olursa olsun bir vergi tarh edildikten sonra, bu vergiye müteallik olarak meydana çıkan ve defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak, miktarı tespit olunan bir matrah veya matrah farkı üzerinden alınacak verginin tarh edilmesidir.

Re’sen Vergi Tarhı: Re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden verginin tarh olunmasıdır.

Verginin İdarece Tarhı: İkmalen ve re’sen vergi tarhı dışında kalan hallerde, mükelleflerin verginin tarhı için vergi kanunları ile muayyen zamanlarda müracaat etmemeleri veya aynı kanunlarla kendilerine yüklenen görevleri yerine getirmemeleri nedeniyle, zamanında tarh edilmeyen verginin, kanunen belli matrahlar üzerinden idarece tarh edilmesidir.

Hataların Düzeltilmesi Yoluyla Tarh: Değişik sebeplerle vergi hatası yapılması durumunda, vergi dairesi bu hata veya hataları düzelterek tekrar bir tarh işlemi yapar.

Verginin Tebliği: Tebliğ, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların, yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesidir. Vergilendirme ile ilgili olup, hüküm ifade eden belge ve yazılar, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta yoluyla, adresleri bilinmeyenlere ise ilan yoluyla tebliğ edilir.

Verginin Tahakkuku: Vergi Usûl Kanunu tahakkuku, tarh ve tebliğ edilen bir verginin, ödenmesi gereken bir safhaya gelmesi olarak tanımlamıştır.

Bir vergi uyuşmazlığını yargı yoluna başvurmaya gerek kalmadan idarî usûller çerçevesinde çözmek mümkündür ki buna idarî çözüm yolları denilir. Türk hukukunda vergi uyuşmazlıklarına ilişkin idarî çözüm yolları; vergi hatalarının düzeltilmesi yolu ile uzlaşma yoludur. Vergi hatalarının düzeltilmesi; saptanması ve düzeltilmesi nispeten kolay olan, bu yönüyle derinlemesine bir incelemeyi gerektiren hukukî uyuşmazlıklardan ayrılan, hesap hataları ile vergilendirme hataları niteliğindeki yanlışlıkların giderilmesini sağlayan idarî bir karardır. Uzlaşma ise; vergi uyuşmazlıklarının idareyle mükellef arasında anlaşma yoluyla çözümlenmesidir.

Mükellefler veya vergi cezası kesilenler, kendilerine tebliğ edilen vergi veya vergi cezası için, tebliğ tarihini izleyen günden itibaren kural olarak 30 gün içinde yetkili ve görevli vergi mahkemesinde dava açabilirler. Eğer bu sürede dava açılmazsa, vergi tahakkuk eder.

Verginin Tahsili: Verginin tahsili, verginin kanuna uygun surette ödenmesidir. Aslında, mükellefin kanuna uygun surette borcunu ifa etmesi ödemedir. Mükellef vergi idaresine 148 ödemede bulunmak suretiyle vergi borcunu sona erdirir. Ancak bunun yanında, vergi borcunu sona erdiren başka haller de bulunmaktadır. Ödeme dışında vergi borcunu sona erdiren durumları; tahakkuk zamanaşımı ve tahsil zamanaşımı, takas, terkin, hata düzeltme, uzlaşma, yargı kararı ve af olarak belirtmek mümkündür.

Tahakkuk zamanaşımı; vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihi izleyen yılbaşından itibaren beş yıl geçtikten sonra vergi yönetiminin vergi tarh etme yetkisinin sona ermesidir. Tahsil zamanaşımı ise; alacağın vadesinin rastladığı yılı izleyen takvim yılı başından itibaren beş yıl içinde tahsil edilmemesi dolayısıyla borcun sona ermesidir. Takas; iki kişi arasındaki aynı cinsten karşılıklı borçların tek taraflı bir beyanla borçlardan küçük olanı miktarınca sona erdirilmesi olarak tanımlanabilir. Terkin ise; belirli hukukî sebeplere dayanılarak vergi alacağının ve cezalarının idarî bir işlemle silinmesidir.