Ünite 3: Ücret ve Serbest Meslek Kazançları

Ücretin Tanımı ve Niteliği

Ücret, işverene tabi ve belirli bir iş yerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar (hizmet karşılığının mal olarak verilmesi) ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen (konut, araç sağlanması vb.) menfaatlerdir.

Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık ilişkisi niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması ücretin niteliğini değiştirmez.

Ücretin Unsurları ve Özellikleri

Bir kişiye yapılan ödemenin ücret sayılabilmesi için aşağıdaki unsurlarının tamamının birlikte bulunması gerekir:

• Hizmet Erbabının İşverene Tabi Olması

• Hizmet Erbabının Belirli Bir iş Yerine Bağlı Olması

• Hizmet Karşılığı Ödemenin Yapılması

Mutlak Olarak Ücret Sayılan Ödemeler

Yukarıda genel niteliği belirtilen ödemelerin dışında yapılan öyle ödemeler vardır ki bunların ücrete ilişkin ölçütlerle karşılaştırıldığında ücret olup olmadıkları konusunda şüpheler ortaya çıkar. Bu şüpheleri ortadan kaldırmak için GVK’nin 61. maddesinde mutlak olarak ücret sayılan ödemeler şu şekilde sayılmıştır:

• Kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunan sigorta şirketleri tarafından ödenen emekli, maluliyet, dul ve yetim aylıkları,

• Daha önce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve mallarla sağlanan diğer menfaatler,

• TBMM, il Genel Meclisi ve Belediye Meclisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, mal ve menfaatler,

• Yönetim ve denetim kurulları başkanı ve üyeleriyle tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısıyla sağlanan para, mal ve menfaatler,

• Bilirkişilere, resmî arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, mal ve menfaatler,

• Sporculara transfer ücreti ve diğer adlarla yapılan ödeme ve sağlanan menfaatler.

Ücretin Tespit Şekilleri

Ücretin vergilendirilmesinde vergiyi doğuran olay, ücret gelirinin elde edilmesidir. Ücretin elde edilmesi “tahsil esasına” bağlanmıştır. Vergi, ücretin tahsil edilmesi durumunda söz konusudur. Ücret gelirlerinin tespit edilmesi ve vergiye tabi tutulmasında “gerçek usul” ve “diğer usul” olmak üzere iki usul vardır;

Gerçek Usul Vergilendirme

Vergi, gelirin gerçek ve safi tutarı üzerinden alınır. Ücretin ödenmesi sırasında vergi sorumlusu sıfatıyla işveren safi tutar üzerinden hesapladığı vergi tutarını kaynakta keserek vergi dairesine yatırır.

Ücretin vergiye tabi tutulacak gerçek ve safi tutarı, işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından (brüt ücret) aşağıda belirtilen indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır (GVK md. 63/1):

• Emekli Sandıklarına ve Sosyal Güvenlik Kurumlarına Yapılan Ödemeler,

• Şahıs Sigorta Primleri,

• Engellilik indirimi,

• İşsizlik Sigortası Primi,

• Sendika Aidatları,

• Bazı Kurumlar için Yapılan Kesintiler.

Örneğin, yukarıda verilen indirimlerden Engellilik indirimi; Çalışma gücü kayıp oranı asgari %40 ve üzerinde olanların ücret ve/veya kazançlarına girecekleri derecelere göre belirlenen miktarda indirimin uygulanmasıdır.

Ücretlerde Verginin Hesaplanması ve Ödenecek Verginin Bulunması

Hesaplanan vergi, brüt ücretten yukarıda tek tek belirtilen indirimler yapılarak bulunan safi tutara GVK md. 103’te belirlenen tarifenin ücret gelirlerine ilişkin kısmı uygulanmak suretiyle hesaplanır (Kitaptaki S: 53, Tablo 3.2). Ayrıca gelir vergisinin hesabına ilişkin formül ve örneğe S:53’ten ulaşabilirsiniz.

İndirilecek Verginin Bulunması: Ücret gelirlerinin gerçek usulde vergilendirmesinde ayırma kuramının hayata geçirilebilmesi için ücretlinin medeni hâlini ve ailevi durumunu dikkate alan asgari geçim indirimi uygulanır.

Asgari geçim indirimi: Bireyin veya ailenin asgari geçim düzeyini sağlayacak bölümünün toplam gelirden düşülerek vergi dışı bırakılmasıdır.

Asgari geçim indirimi; çalışanın kendisi, eşi ve dört çocuğa kadar her bir çocuk için asgari ücretin yıllık brüt tutarının belirli oranları şeklinde hesaplanır. Oranlar şu şekildedir.

• Ücretlinin kendisi için %50,

• Çalışmayan ve geliri olmayan eş için %10,

• İlk iki çocuğun her biri için ayrı ayrı %7,5

• Diğer çocukların (en fazla 2 çocuk) her biri için ayrı ayrı %5.

Hesaplamada kullanılan formül şöyledir:

İndirilecek Vergi = Asgari Ücretin Yıllık Brüt Tutarı x A.G.İ. Oranı x Vergi tarifesi ilk dilim oranı (%15)

Elde edilen ücret gelirleri nedeniyle beyanname vermek zorunda olanlar şunlardır;

• Birden fazla işverenden kesinti yoluyla vergilendirilmiş ücret geliri elde eden ücretlilerden, birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerin toplamı 29.000 TL’yi (Gelir Vergisi Kanununun 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutar) aşan ücretliler,

• Ücretlerini yabancı bir ülkedeki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet erbabı (istisna kapsamında olanlar hariç),

• İstisnadan faydalanmayan yabancı elçilik ve konsolosluk memur ve hizmetlileri,

• Maliye Bakanlığınca yıllık beyanname ile bildirilmesi zorunlu görülen ücret ödemesi yapılanlar,

• Ücreti kesinti yoluyla vergilendirilmeyen yukarıda sayılanlar dışında kalan ücretliler.

Diğer Usulde Vergilendirme

Bir kısım hizmet erbabının gerçek ücret üzerinden vergilendirilmesi ücretin saptanmasındaki güçlük nedeniyle mümkün değildir. Buna göre aşağıda belirtilen hizmet erbabının safi ücretinin yıllık tutarı (matrahı), takvim yılı başında geçerli olan asgari ücretin yıllık brüt tutarının %25’i olarak tespit edilir:

• Kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı yanında çalışanlar,

• Özel hizmetlerde çalışan şoförler,

• Özel inşaat sahiplerinin ücretle çalıştırdığı inşaat işçileri,

• Gayrimenkul sermaye iradı sahibi yanında çalışanlar,

• Gerçek ücretlerinin tespitine imkân olmaması nedeniyle, Danıştay’ın olumlu görüşü ve Maliye Bakanlığınca bu kapsama alınanlar.

Muafiyetler ve istisnalar ise vergiye tabi olmamaktadır.

Ücretlerde Muaflık ve İstisnalar

GVK’nun 15. ve 16. maddeleri ile 23-19. maddeleri arasında kapsamlı olarak belirlenen ve önemli görülen muafiyet ve istisnalardan bazıları şunlardır:

• Diplomat muaflığı ve yabancı elçilik ve konsolosluklarda çalışanlar istisnası,

• Gemi adamları muaflığı,

• Üniversite ve yargı elemanları muaflığı,

• Sporcu muaflığı,

• Teknoloji geliştirme bölgelerinde çalışanlar muaflığı,

• Serbest bölgelerde çalışanlar muaflığı,

• Toprak altı işletmesi hâlinde bulunan madenlerde çalışanların yeraltında çalıştıkları zamanlara ait ücretleri,

• Özel hizmetlerde çalıştırılan hizmetçilerin ücretleri,

• Hizmet erbabının toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerini sağlamak amacıyla işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri,

• Hizmet erbabına işyeri ve eklentilerinde bedava yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler ile işyeri veya eklentileri dışında yemek verilmesi hâlinde, çalışılan günlere ait bir günlük katma değer vergisi hariç yemek bedelinin 2015 yılında 13 TL’ye kadar kısmı.

• Çırakların asgari ücreti aşmayan ücretleri,

• Yabancı ülkelerde bulunan sosyal güvenlik kurumları tarafından ödenen emekli, maluliyet, dul ve yetim aylıkları, gibi.

Daha fazla örneği kitabınızın 56-57. sayfalarında bulabilirsiniz.

Serbest Meslek Kazancının Niteliği ve Kapsamı

Serbest meslek faaliyeti: Sermayeden çok şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari niteliği olmayan işlerin işverene bağlı olmaksızın kişisel sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.

Bu tanımdan hareketle serbest meslek faaliyetinin temel unsurları şu şekilde ortaya konabilir.

• Faaliyetin sermayeden çok şahsi mesaiye, bilimsel veya mesleki bilgi ve uzmanlığa dayanması

• Faaliyetin bağımsız şekilde ve kişisel sorumluluk altında icra edilmesi

• Faaliyetin devamlılık göstermesi

Serbest Meslek Erbabı

GVK.md. 66/1’e göre “Serbest meslek faaliyetini mutad meslek hâlinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır”. Dolayısıyla bir kimsenin serbest meslek erbabı olabilmesi için, hem serbest meslek faaliyetinde bulunması hem de bu faaliyetin sürekli olması gerekir.

Aşağıdaki hâllerin gerçekleşmesi halinde serbest meslek faaliyetinin devamlılık gösterdiği kabul edilir:

• Muayenehane, yazıhane, atölye gibi özel iş yerleri açmak,

• Çalışılan yere tabela, levha gibi işaretleri asmak,

• Devamlı olarak mesleki faaliyette bulunduğunu gösteren ilanlar yapmak,

• Serbest olarak mesleki faaliyette bulunmak üzere mesleki kuruluşlara kaydolmak.

Serbest Meslek Erbabının Tutacağı Defter ve Kullanacağı Belgeler

Serbest meslek erbabı “Serbest Meslek Kazanç Defteri” tutmak zorundadır. Serbest meslek kazanç defterine işlemlerin günü gününe kaydedilmesi zorunludur.

Serbest meslek erbabı, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilât için iki nüsha “Serbest meslek makbuzu” düzenlemek ve bir nüshasını müşteriye vermek müşteri de bu makbuzu istemek ve almak zorundadır.

Serbest meslek makbuzu: Serbest meslek erbabının mesleki faaliyetleri ile ilgili yaptığı her türlü tahsilât için düzenlediği belgedir. Mesleki faaliyet karşılığında ücretin tahsil edildiğini gösterir.

Serbest Meslek Kazancının Tespit Şekilleri

Serbest meslek kazançlarının elde edilmesinde “Tahsil Esası” geçerlidir. Tahsil, nakden veya aynen veya menfaat elde etme biçiminde olabilir.

Serbest meslek kazancının vergilendirilmesi şematik olarak (S:60, Şekil 3,2) gösterilmiştir.

Gerçek Usul

Gerçek Usule Tabi Olanlar

Nitelikleri itibariyle serbest meslek faaliyetine uygun olan mesleklerin bazılarında mesleki bilgi (fikir), bazılarında yetenek (kabiliyet), bazılarında ise beceri ön plana çıkmaktadır. Bu mesleklerle ilgili örnekler şu şekilde verilebilir;

Mesleki Bilgi: Avukat, Doktor, Mimar, Mühendis, Diş hekimi, Borsa Acentesi, Noter, Mali Müşavir.

Yetenek: Sanatçı, Besteci, Yazar, Heykeltıraş, Ressam, Manken.

Beceri: Ebe, Sünnetçi, Arzuhalci, iğneci, Rehber.

Serbest Meslek Kazançlarında İndirilecek Giderler

Serbest meslek kazancının elde edilmesi sırasında yapılan giderlerin indirilebilmesi için, bunların mutlaka ödenmiş ve belgeye bağlanmış olması gerekir. Serbest meslek kazancı tespit edilirken indirilecek giderler şunlardır. (GVK. md. 68):

• Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderler,

• Hizmetli ve işçiler için yapılan sosyal giderler,

• Mesleki faaliyetle ilgili seyahat ve ikamet giderleri,

• Mesleki faaliyette kullanılan iktisadi kıymetlerin amortismanları,

• Alınan mesleki yayınlar için ödenen bedeller,

• Mesleki faaliyetin ifası için ödenen mal ve hizmet alım bedelleri,

• Emekli sandıkları ve mesleki kuruluşlara ödenen aidatlar,

• Ödenen vergi, resim ve harçlar,

• Kanun, ilam ve sözleşmeye göre ödenen tazminatlar.

Serbest Meslek Kazançlarında İndirilmeyecek Giderler

• Envantere dâhil olmayan otomobillerin giderleri,

• Serbest meslek erbabınca her türlü para cezaları (örneğin, trafik cezaları) ve vergi cezalarıyla, serbest meslek erbabının kişisel kusuru veya suçları nedeniyle ödenen tazminatlar,

• AATUHK hükümlerine göre ödenen gecikme zamları ile işle ilgili olmayan tazminatlar.

Götürü Gider Usulü

Dar mükellefiyete tabi olup hâsılatlarını biletle tahsil edenler, istemeleri hâlinde giderleri götürü olarak belirleme hakkına sahiptirler.

Serbest Meslek Kazançlarında Muaflık ve İstisnalar

Ebe, Sünnetçi, Arzuhalci vb. Muaflığı

GVK’nin 66/5. maddesine göre ebe, sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette bulunanlar belirli şartlar altında gelir vergisinden muaf tutulmuşlardır. Bunlara benzer ve “gibi” kapsamına girebilecek meslek mensuplarına hemşireler, hayvan memurları, iğneciler ve mevlithanlar örnek olarak verilebilir.

Bu mesleki faaliyetlerin muaflık kapsamına girebilmeleri iki duruma bağlanmıştır. Bunlardan birincisi bu mesleklerin belirli sınırlar içinde icrası, ikincisi ise bu mesleklerin küçük yerleşim yerlerinde yapılmasıdır.

Telif Kazançları İstisnası

Serbest meslek kazançlarında en önemli istisna GVK’nin 18. maddesinde düzenlenen telif kazançları istisnasıdır. Telif kazançları istisnasından yararlanabilmek, ilki istisnadan yararlanacak olan kişiler, ikincisi istisna konusu olan eserler, üçüncüsü ise gelirin elde ediliş biçimi olmak üzere üç açıdan şarta bağlanmıştır.

İstisnadan yararlanacak olan kişiler: istisnadan yazar, tercüman, heykeltıraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı gibi eser sahiplerinin kendileri veya kanuni mirasçıları yararlanabilir.

Eser: Sahibinin hususiyetini taşıyan ve kanun uyarınca ilim, edebiyat, musiki, güzel sanatlar ve sinema eserleri sayılan her türlü fikir ve sanat ürünüdür.

İstisna konusu olan eserler: istisnaya konu olan eserler; kitap, resim, heykel, nota, şiir, hikâye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeler, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi nitelikte olması gerekir.

Gelirin elde ediliş biçimi: Telif kazancından söz edebilmek için eserlerin gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayımlatılması veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota hâlindeki eserleriyle ihtira beratlarının satılması veya bunlar üzerindeki mevcut hakların devir ve temlik edilmesi veya kiralanması suretiyle gelir elde edilmiş olması gerekir. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığı alınan bedellerde istisnaya dahildir.

Ancak telif kazançları için mutlak anlamda tam istisnadan söz edilemez. Çünkü bu kazançlar GVK’nin 94. maddesi uyarınca %17 oranında vergi tevkifatına tabi tutulmaktadır. Bu durumda telif kazançları açısından vergi tevkifatı nihai vergileme olmaktadır.

Sergi ve Panayır İstisnası

Dar mükellefiyete tabi (Türkiye’de yerleşmiş olmayan) olanların hükümetin izniyle açılan sergi ve panayırlarda yaptıkları serbest melek faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar gelir vergisinden istisna edilmiştir (GVK.md. 30/2).

Teşvik Ödülü İstisnası

İlim, fen ve güzel sanatların gelişmesini teşvik amacıyla serbest meslek erbaplarına verilen ödüllerin miktarları ne olursa olsun vergiden istisna edilmiştir. (GVK.md. 29/1).

Serbest Meslek Kazançlarında Tevkifat

Vergi sorumluları tarafından serbest meslek faaliyetiyle uğraşanlara (noterler hariç) yapılan ödemelerin gayrisafi tutarları üzerinden (avans olarak ödenenler dâhil) %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılmak zorunludur (GVK.md. 94/2).

Örnek: Bir avukat gerçek usulde vergiye tabi bir birinci sınıf tüccarın ticari davasını 500 TL vekâlet ücreti karşılığında üstlenmiştir. Bu durumda, vergi sorumlusu durumunda olan ticaret erbabı, avukata dava ücretini öderken (500 x 0.20=) 100 TL’yi tevkifat olarak keserek avukata net olarak 400 TL ödeyecektir.

Serbest meslek faaliyetinin karşılığı net tutar olarak belirlenmesi hâlinde tevkifat, net tutardan hareketle bulunacak gayrisafi tutar üzerinden yapılır. Bunun için aşağıdaki formül yardımıyla katsayı hesaplanması gerekir.

Net Tutar = Brüt - Gelir Vergisi Tevkifatı (N = B ( T)

N = B-( (B x 0.20)

N = B-( 0.20 B

N = B-( 0.20 B

N = 0.80 B

B = N/0.80

Örnek: Yeminli Mali Müşavir olarak çalışmakta olan Mükellef (K), (Y) Ltd. Şti.’ye yazmış olduğu rapor karşılığında net 1.000 TL istemiştir. Bu durumda yapılan ödeme için (Y) Ltd. Şti.’nin hesaplayacağı tevkifat tutarı aşağıdaki gibi olacaktır.

Net Tutar = 1.000

Brüt Tutar = Net tutar / 0.80

Brüt Tutar = 1.000 / 0.80

Brüt Tutar = 1.250

Bu durumda yapılan ödeme için (Y) Ltd. Şti. 250 TL tevkifat yapacaktır.