Denetçi, müşteri işletmenin iç kontrolü hakkında fikir sahibi olmak, muhasebe işlemlerinin hatalar ve hilelerden ne ölçüde etkilendiğini anlamak için bu işlemlerin tümünü tek tek incelemek durumunda değildir. Bu nedenle denetçi, denetimde örnekleme yöntemine başvurur.

Örneklemenin hesap kalanlarının testindeki amacı, hesap kalanındaki yanlış beyanların tutarını tahmin etmektir. Önemli yanlışlıklar varsa, denetçi hesap kalanlarının düzeltilebilmesi için bunları bilmek ister.

Denetçi örnekleme yaparken aşağıdaki önemli sorulara cevap vermelidir:

• Hangi evren ve örneklem birimleri ve hangi özellikler test edilmelidir? (Evren?) • Denetim testi için kaç kalem seçilmelidir? (Örneklem büyüklüğü?)

• Hangi kalemler örnekleme dâhil edilmelidir? (Seçim?)

• Örneklemden tüm evren hakkında hangi çıkarımlar yapılabilir? (Değerlendirme?)

Evrenin fiziksel yapılanmasını gösteren ve tüm evren birimlerini içeren listeye örnekleme çerçevesi adı verilir. Tüm işlem sınıflarının veya hesap kalanlarındaki tüm kalemlerin evren olarak tanımlanması doğru bir eğilim olmakla birlikte örnekleme evreni zaman ve işlem bakımından sınırlandırılmalıdır. Örnekleme çerçevesi evreni kapsayan ve birimlerin sınırlandırılmasına yarayan bir araçtır.

Bir örneklemden bir evren hakkında çıkarımlarda bulunurken denetçi, evrenin özellikleri hakkında iki tür hata yapabilir;

• Denetçi bir evreni temsil etmeyen örneklemden çıkarımda bulunmuştur (örnekleme riski).

• Denetçi, denetim yordamlarını uygun şekilde yerine getirmemiştir veya problemlere uygun olmayan tanı koymuştur (örnekleme dışı risk),

Denetim firmaları bu iki riski de kontrol edebilmektedirler.

Örnekleme riski, denetçinin bir örnekleme dayanan sonucunun, denetim yordamının aynı şekilde tüm evrene uygulanmış olması halinde ulaşılacak olan sonuçtan farklı olabilme riskidir. 

Denetçinin örneklemi değerlendirirken iki tür karar hatası yapma olasılığı vardır; • (Tip I Hata) İç kontrolün güvenilirliğinin yanlış ret riski: iç kontroller gerçekte etkin (güvenilir) olduğu halde denetçinin örneklem sonuçlarına dayanarak iç kontrollerin etkin olmadığı (güvenilir olmadığı) sonucuna varması riskidir. Bu durumda denetçi iç kontrole güvenmeyeceği için bu risk, düşük güven riski ve bu nedenle de kontrol riskini çok yüksek belirleyeceği için kontrol riskini yüksek belirleme riski olarak da ifade edilmektedir.

• (Tip II Hata) İç kontrolün güvenilirliğini yanlış kabul riski, gerçekte iç kontroller etkin olmadığı (güvenilir olmadığı) halde denetçinin örneklem sonuçlarına dayanarak iç kontrollerin etkili (güvenilir) olduğu sonucuna varması riskidir. Bu durumda denetçi iç kontrole aşırı güveneceği için bu risk aşıEvren, Örnekleme çerçevesi ve Örneklem ilişkisini açıklayınız. sıra sizde 1 Bu risklerin matematiksel tamamlayıcıları “güven düzeyi” olarak adlandırılır. dikkat 109 Muhasebe Denetimi rı güven riski ve bu nedenle kontrol riskini çok düşük belirleyeceği için kontrol riskini çok düşük belirleme riski olarak da ifade edilmektedir

Buradaki örnekleme riski hesap kalanlarının tözel testleri ile ilgilidir;

• (Tip I Hata) Defter değerini yanlış ret riski; hesap kalanları gerçekte önemli yanlış beyan içermemesine rağmen, denetçinin örneklem sonuçlarına dayanarak hesap kalanlarının önemli yanlış beyanlar içerdiği sonucuna varacak olması riskidir.

• (Tip II Hata) Defter değerini yanlış kabul riski; hesap kalanları gerçekte önemli yanlış beyan içermesine rağmen denetçinin örneklem sonuçlarına dayanarak hesap kalanlarının önemli yanlış beyan içiremediği sonucuna varacak olması riskidir.

Denetçinin örnekleme riski ile ilgili olmayan herhangi bir nedenle yanlış sonuca ulaşması riski, örnekleme dışı risk olarak tanımlanır. Diğer bir ifadeyle örnekleme dışı risk, denetçinin denetim yordamlarının sonuçlarını yanlış yorumlaması, denetim yordamlarını uygulamadaki bilgi eksikliği gibi nedenlerle hataları tanımada ya da farkına varmada başarısız olmasıdır.

Denetim riski – Örnekleme riski = Örnekleme dışı risktir

Tüm denetim türlerinde üç faktör örneklem büyüklüğünün belirlenmesinde önemlidir:

• Örneklem sonuçlarında arzu edilen güvence düzeyi (güven düzeyi)

• Kabul edilebilir hata oranı (kabul edilebilir hata)

• Tarihi hata oranı ( beklenen hata)

Denetim örneklemesinde istatistiki olmayan örnekleme ve istatistiki örnekleme olmak üzere iki yaklaşım söz konusudur.

İstatistiki örneklemenin denetçiye sağladığı avantajlar şunlardır;

• Etkin bir örneklem tasarımı,

• Elde edilen kanıtların yeterliliğinin ölçümü,

• Örnekleme riskinin ölçümü.

Olumsuz yanları ise aşağıdaki konularla ilgili ek maliyetlere neden olmasıdır;

• Örnekleme tekniklerini uygun şekilde kullanabilmeleri için denetçilerin eğitimi,

• Örnekleme uygulamasının tasarımı ve yönetimi,

• Dayandığı kavramların karmaşıklığı nedeni ile denetim ekipleri genelinde tutarlı uygulama eksikliği.

İstatistiki örnekleme türleri temel olarak; Nitelik örneklemesi, Parasal Birim Örneklemesi ve Klasik Değişkenler Örneklemesidir.

Bu aşamalar şunlardır;

• Planlama

- Test amaçlarının belirlenmesi

- Evren özelliklerinin tanımlanması

- Örneklem büyüklüğünün belirlenmesi

• Yürütme

- Örneklem birimlerinin seçimi

- Denetim yordamlarının yapılması

• Değerleme

Birincisi evrenin örnekleme yordamının amacına uygunluğudur. Örneğin, denetçinin hedefi abartılı borç hesaplarını denetlemekse, evren borç hesapları listesi olarak tanımlanabilir. İkinci özellik ise tamlığıdır. Örneğin, denetçi bir dosyadan ödeme fişlerini seçmeyi planlıyorsa, denetçi tüm fişlerin dosyalandığından emin olmadıkça, dönemin tüm fişleri hakkında sonuçlar çıkaramaz.

Denetçi seçim yaparken aşağıdaki teknikleri kullanır;

• Rassal seçim

• Sistematik seçim

• Katmanlı seçim

• Blok seçim

Kontrol testleri için kullanıldığında nitelik örneklemesinin amacı iç kontrol faaliyetlerinin etkinliğini değerlendirmektir. Kontrol testleri, denetlenen dönemde iç kontrollerin etkin olarak çalışıp çalışmadığını ve önemli sapmaları ortaya çıkarmada ne kadar güvenilir olduğunu ortaya çıkartmak için tasarlanır.

Tözel Testler

PBÖ’de iki koşulun sağlanması gerekir;

• Evrenin beklenen sapma oranı düşük olmalıdır,

• Evrenin bir biriminin sapma oranı, o birimin defter değerinden fazla olmamalıdır.

Blok seçimde örneklem, evrenden, zaman olarak veya fiziksel olarak birbirine çok yakın birimlerin (belgelerin) seçilmesi ile oluşur. Örneğin, Nisan ayında ve Kasım ayında kesilen tüm çekler, yıla ilişkin nakit ödemeleri incelemek üzere bir örneklem oluşturabilirler. Bu bir blok örneklemdir, çünkü diğer aylara ait çeklerin seçilme şansı yoktur. Blok örneklem temsili değildir; bu nedenle de evren hakkında İstatistiksel tahmin veremez. Blok seçim özenli kullanılmalı ve genellikle bu seçimi kullanmaktan kaçınılmalıdır.